Cassazione Civile, Ordinanza n. 22050/2026 del 27/06/2026

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società ritenuta una "cartiera" per l’anno d’imposta 2012, con recupero a Ires, Irap e Iva e irrogazione di sanzioni anche nei confronti di due soggetti indicati come amministratori di fatto e beneficiari dei vantaggi illeciti. Nei gradi di merito il ricorso dei contribuenti è stato respinto. In cassazione uno dei soggetti ha proposto tre motivi: 1) deduceva difetto di motivazione dell’avviso, sostenendo che il pvc richiamato dall’atto fosse stato consegnato senza allegati essenziali, in particolare senza un’annotazione di p.g. che costituiva il fulcro della pretesa; 2) contestava la qualificazione come amministratore di fatto, lamentando che mancassero elementi, anche indiziari, idonei a dimostrare il concreto svolgimento di funzioni gestorie e che la Corte territoriale avesse attribuito rilievo a una annotazione di p.g. non integralmente prodotta; 3) denunciava la violazione della disciplina sul contraddittorio endoprocedimentale, assumendo che, trattandosi anche di Iva, il contraddittorio fosse necessario pure in assenza di accessi presso il contribuente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché l’obbligo di motivazione dell’avviso era soddisfatto dall’indicazione dei fatti essenziali e la mancanza di alcuni allegati del pvc attiene alla prova dei fatti, non alla motivazione dell’atto. Ha respinto il secondo motivo, osservando che la sentenza d’appello indicava in modo puntuale gli elementi probatori da cui risultava il ruolo gestorio del ricorrente nella gestione del sistema di false fatturazioni; la parte restante del motivo mirava a una rivalutazione del merito, inammissibile in sede di legittimità. Ha respinto anche il terzo motivo: ha corretto la motivazione della CTR chiarendo che, per i tributi armonizzati come l’Iva, il contraddittorio procedimentale può essere dovuto anche negli accertamenti a tavolino, ma nel caso concreto il ricorrente non aveva allegato quali difese concrete avrebbe potuto svolgere né aveva indicato un’opposizione potenzialmente idonea a determinare un esito diverso. Nessuna statuizione sulle spese è stata adottata per l’assenza di attività difensiva della resistente. È stato inoltre disposto l’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 7 L. 212/2000

  "Gli atti dell’amministrazione finanziaria, autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria, sono motivati, a pena di annullabilità, indicando specificamente i presupposti, i mezzi di prova e le ragioni giuridiche su cui si fonda la decisione"

  L’obbligo di motivazione è assolto quando l’atto consente al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa e le ragioni giuridiche e fattuali su cui si fonda; se l’atto richiama altri documenti non noti, questi vanno allegati o il loro contenuto essenziale va riprodotto.

• art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  "Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale"

  Il richiamo a un atto esterno non noto al contribuente impone l’allegazione o la riproduzione del contenuto essenziale; la norma attiene alla motivazione dell’accertamento, non alla prova dei fatti.

• art. 56, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  Contiene una previsione analoga a quella dell’art. 42 d.P.R. n. 600/1973 sulla motivazione per relationem degli avvisi in materia IVA.

• art. 24 Cost.

  È richiamato a sostegno della censura difensiva sul diritto di difesa, ma la Corte ritiene che nel caso concreto il diritto di difesa non sia stato compresso dalla motivazione dell’avviso.

• art. 2639 c.c.

  È richiamato in relazione alla nozione di amministratore di fatto e alla possibilità di attribuire responsabilità a chi eserciti concretamente poteri gestori.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato in tema di riparto dell’onere della prova; la Corte distingue però tra motivazione dell’atto e prova dei fatti costitutivi della pretesa.

• art. 12 L. 212/2000

  La Corte precisa che il contraddittorio endoprocedimentale non è escluso in assoluto fuori dai casi di accesso, quando siano coinvolti tributi armonizzati come l’Iva.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  È richiamato dal ricorrente nella censura sul contraddittorio e sulle attività istruttorie dell’Ufficio.

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  È richiamato dal ricorrente nella censura sul contraddittorio e sulle attività istruttorie in materia IVA.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro formale dei motivi di ricorso, dedotti come violazione di legge.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  È richiamato per la trattazione del ricorso in camera di consiglio con memoria.

• art. 370, comma 1, c.p.c.

  È richiamato per la partecipazione dell’Agenzia all’udienza di discussione senza controricorso.

• art. 384, ultimo comma, c.p.c.

  Consente la correzione della motivazione della sentenza impugnata pur a fronte del rigetto del motivo.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Impone, in caso di rigetto del ricorso, il pagamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato se dovuto.

• art. 6-bis L. 212/2000

  È richiamato dalle Sezioni Unite come disciplina sopravvenuta del contraddittorio procedimentale, non applicabile ratione temporis alla fattispecie.

• art. 7 e 7-bis d.l. n. 39/2024

  Sono richiamati nel riferimento alle Sezioni Unite sulla disciplina del contraddittorio procedimentale.

Massime di principio

• La motivazione dell’avviso di accertamento è sufficiente quando espone i fatti essenziali e le ragioni della pretesa in modo da consentire al contribuente di comprendere l’an e il quantum e di difendersi efficacemente; non è necessario che l’atto contenga anche la prova completa dei fatti posti a base dell’accertamento.
• La distinzione tra motivazione e prova è netta: l’allegazione o la riproduzione del contenuto essenziale degli atti richiamati serve a rendere intellegibile la pretesa, mentre l’effettiva dimostrazione dei fatti costitutivi dell’imposizione attiene al merito e al relativo giudizio probatorio.
• In sede di legittimità non è ammessa una censura che, sotto la veste della violazione di legge o del difetto di prova, miri in realtà a una rivalutazione del materiale istruttorio e degli apprezzamenti di merito compiuti dal giudice di appello.
• Nel settore dei tributi armonizzati, come l’Iva, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale può determinare l’invalidità dell’atto solo se il contribuente indica in concreto le difese o gli elementi che avrebbe potuto far valere e che avrebbero potuto condurre a un esito diverso; la mera lamentata mancata partecipazione non basta.
• L’assenza di accessi presso il contribuente non esclude, di per sé, il contraddittorio endoprocedimentale quando la pretesa riguarda tributi armonizzati; ciò che rileva è la concreta utilità difensiva che il contraddittorio avrebbe potuto avere.

Come è indicizzato