Cassazione Civile, Ordinanza n. 22015/2026 del 27/06/2026

Esito

La controversia

Una società aveva ricevuto una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, con cui l'Agenzia delle entrate recuperava a imposizione euro 156.239,00 per un'errata esposizione, nella dichiarazione dei redditi 2010, di ritenute d'acconto riferite all'anno 2009. La società sosteneva che non si trattasse di ritenute, ma di un credito per imposta assolta all'estero su interessi prodotti all'estero, e dopo la comunicazione sull'esito del controllo aveva chiesto in autotutela la rideterminazione del credito e la riduzione della pretesa. In primo grado il ricorso era stato rigettato. In appello la CTR Lombardia accoglieva parzialmente il gravame, riducendo la ripresa a euro 8.009,00, ritenendo che la contribuente avesse indicato per errore il credito nel rigo RN15 invece che nel rigo RN13, destinato alle imposte estere, e che tale errore fosse emendabile anche in giudizio; inoltre osservava che il credito risultava effettivamente esistente e che la dichiarazione fiscale aveva natura di mera dichiarazione di scienza. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione dell'art. 3 d.P.R. n. 322/1998 perché la dichiarazione integrativa non sarebbe stata presentata telematicamente e nelle forme di legge; (2) violazione dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998 perché la dichiarazione integrativa sarebbe stata tardiva e, in realtà, favorevole al contribuente; (3) violazione dell'art. 165 t.u.i.r. perché il credito per imposte estere non sarebbe stato utilizzabile nell'anno 2009, essendo la dichiarazione a perdita, e perché il comma 4 porrebbe un termine di decadenza. La società ha resistito con controricorso.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili il primo e il secondo motivo, ritenendo che non colgano la ratio decidendi della sentenza impugnata: la CTR non aveva affermato la validità formale di una dichiarazione integrativa oltre i termini o in forme diverse da quelle di legge, ma aveva ritenuto emendabile in giudizio l'errata indicazione del credito in dichiarazione, poiché la dichiarazione dei redditi è una mera dichiarazione di scienza e non ha valore confessorio. Il terzo motivo è stato invece ritenuto infondato: il credito per imposte estere presuppone sì un'imposta netta dovuta in Italia, ma, nel caso concreto, il pagamento definitivo all'estero si era verificato nel 2009 in relazione anche ad annualità precedenti (2006, 2007, 2008), sicché il credito andava calcolato secondo i criteri dell'art. 165 t.u.i.r. riferiti ai periodi d'imposta cui il reddito estero aveva concorso; inoltre l'errore di compilazione del rigo dichiarativo era comunque emendabile. Il ricorso è stato quindi respinto e l'Agenzia delle entrate è stata condannata alle spese in favore della società resistente; è stato anche precisato che, trattandosi di amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973

  base del controllo formale che ha portato all'emissione della cartella di pagamento e al recupero a imposizione della somma contestata

• art. 3 d.P.R. n. 322 del 1998

  la Corte ha rilevato che la CTR non aveva fondato la decisione sulla possibilità di presentare una dichiarazione integrativa in forme o termini diversi da quelli di legge; perciò la censura che si appuntava su tale profilo non coglieva la ratio decidendi ed era inammissibile

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998

  la norma non è stata intesa nel senso prospettato dall'Agenzia, perché la CTR non aveva ritenuto tempestiva una dichiarazione integrativa tardiva, ma aveva valorizzato l'emendabilità giudiziale dell'errore di compilazione

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  norma processuale invocata come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge

• art. 165 t.u.i.r.

  il credito per imposte pagate all'estero è ammesso nei limiti dell'imposta netta dovuta in Italia e secondo i parametri del periodo d'imposta in cui il reddito estero ha concorso al reddito complessivo; se la definitività del pagamento estero interviene successivamente, opera la riliquidazione prevista dal comma 7

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la trattazione in adunanza camerale

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  la Corte ha precisato che non si applica quando la parte soccombente è un'amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura generale dello Stato

Massime di principio

• In materia di dichiarazione dei redditi, gli errori o le omissioni nella compilazione possono essere fatti valere dal contribuente in giudizio per opporsi alla maggiore pretesa tributaria, poiché la dichiarazione ha natura di mera dichiarazione di scienza e non costituisce fonte dell'obbligazione tributaria né confessione vincolante.
• Il motivo di ricorso per cassazione è inammissibile quando censura una questione diversa da quella effettivamente decisa dal giudice di merito e, quindi, non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata.
• Il credito per imposte assolte all'estero ex art. 165 t.u.i.r. presuppone il concorso di un'imposta netta dovuta in Italia, ma la sua determinazione va riferita al periodo d'imposta in cui il reddito estero ha concorso alla formazione del reddito complessivo; se la definitività del pagamento all'estero sopravviene successivamente, occorre la riliquidazione secondo i criteri normativi previsti.
• L'errore di indicazione del rigo della dichiarazione relativo a un credito fiscale già esistente e non contestato può essere emendato, anche in sede contenziosa, ove ciò serva a ricondurre correttamente il dato dichiarativo alla reale situazione sostanziale.

Come è indicizzato