Cassazione Civile, Ordinanza n. 22107/2021 del 03/08/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso a seguito di verbale della Guardia di Finanza, con cui l'Ufficio ha contestato a una società l'utilizzo nell'esercizio 2005 di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti emesse da un fornitore ritenuto una "cartiera", per acquisti di materie prime ferrose per euro 109.696,00. L'Ufficio ha ritenuto i costi indeducibili perché riconducibili a fatti qualificabili come reato, ha recuperato IVA e rideterminato il reddito d'impresa, con riflessi anche sui redditi di partecipazione IRPEF dei soci. La CTP aveva accolto parzialmente il ricorso della società, ammettendo i costi ai fini delle imposte dirette ma negando la detrazione IVA; aveva inoltre accolto i ricorsi dei soci. In appello, l'Agenzia ha sostenuto che la CTR avesse erroneamente riconosciuto la deducibilità dei costi senza verificare certezza e inerenza ex art. 109 TUIR. La società e i soci hanno resistito e proposto ricorso incidentale, lamentando vizi di motivazione e di pronuncia sulla questione IVA, nonché violazione delle regole sull'onere della prova, poiché la CTR aveva addossato al contribuente la prova della propria buona fede invece di richiedere all'Ufficio la prova della consapevolezza del cessionario di partecipare a una frode IVA.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che la questione della certezza dei costi fosse stata introdotta solo in appello e dunque tardivamente, in violazione del divieto di domande nuove nel processo tributario; inoltre ha osservato che la CTR aveva comunque accertato in fatto la realtà dell'operazione e la certezza oggettiva dei costi. Ha poi accolto parzialmente il secondo motivo del ricorso incidentale limitatamente al profilo della violazione delle regole sull'onere della prova in materia di IVA, affermando che, quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, spetta in primo luogo all'Ufficio provare, anche per presunzioni, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'evasione; solo dopo tale prova grava sul contribuente l'onere della prova contraria. Ne è seguita la cassazione della sentenza impugnata limitatamente alla questione IVA e il rinvio a diversa sezione della CTR Lombardia per nuovo esame e per le spese.

Norme richiamate

• art. 109 TUIR

  richiamato come parametro per la deducibilità dei costi, ma la Corte non accoglie la censura dell'Ufficio perché la questione della certezza del costo era stata introdotta tardivamente in appello e, comunque, il giudice di merito aveva accertato in fatto la realtà dell'operazione e la certezza oggettiva del costo.

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993

  richiamato come base normativa sulla deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti, con riferimento alla modifica introdotta dal d.l. n. 16 del 2012, convertito nella L. n. 44 del 2012, ritenuta efficace retroattivamente in bonam partem.

• art. 57, comma 1, D.Lgs. n. 546 del 1992

  interpretato nel senso che nel processo tributario d'appello l'Amministrazione finanziaria non può mutare i termini della contestazione né introdurre una diversa causa petendi rispetto a quella posta nell'atto impositivo; il divieto di domande nuove si applica anche all'Ufficio.

• art. 132 c.p.c.

  evocato dai contribuenti a sostegno della censura di nullità per motivazione apparente o mancante, ma la relativa doglianza è stata ritenuta infondata.

• art. 36 D.Lgs. n. 546 del 1992

  evocato dai contribuenti in relazione al contenuto della motivazione della sentenza tributaria, ma senza esito favorevole sulla censura di nullità.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato sotto il profilo dell'omessa pronuncia, ma la Corte ha escluso il vizio perché la CTR aveva esaminato la materia del contendere.

• art. 360 c.p.c., n. 4

  utilizzato come parametro di denuncia della nullità della sentenza nel ricorso incidentale.

• art. 2697 c.c.

  richiamato implicitamente nel principio sull'onere della prova in tema di IVA: l'Ufficio deve provare la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario, poi grava sul contribuente la prova contraria della propria diligenza.

Massime di principio

• Nel processo tributario d'appello l'Amministrazione finanziaria non può introdurre una nuova contestazione fondata su diversa causa petendi rispetto a quella posta a base dell'avviso di accertamento; altrimenti la censura è inammissibile per divieto di domande nuove.
• In materia di IVA, quando l'Ufficio contesta operazioni soggettivamente inesistenti, spetta in primo luogo all'Amministrazione provare, anche mediante presunzioni e indizi specifici, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'evasione; solo dopo tale prova il contribuente deve dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile.
• La deducibilità dei costi per imposte dirette va valutata alla luce dell'effettiva realizzazione dell'operazione e della certezza del costo; se il giudice di merito accerta in fatto che merce e documentazione di trasporto e pagamento provano l'esborso, tale accertamento non è sindacabile in cassazione se congruamente motivato.
• La qualificazione di una fattura come soggettivamente inesistente ai fini IVA non può comportare automaticamente l'inversione dell'onere probatorio a carico del contribuente; la buona fede del cessionario non va presunta contro di lui, ma la sua eventuale mala fede o conoscibilità della frode deve essere prima dimostrata dall'Ufficio.

Come è indicizzato