Cassazione Civile, Ordinanza n. 18799/2024 del 09/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRPEF per l’anno d’imposta 2008, con il quale l’Ufficio ha rideterminato sinteticamente il reddito della contribuente sulla base di beni e spese ritenuti indice di capacità contributiva, tra cui autovettura, abitazione principale, abitazione secondaria, polizza assicurativa e incrementi patrimoniali. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente, ma la CTR ha accolto l’appello dell’Agenzia. In cassazione la contribuente ha dedotto quattro censure: 1) violazione dell’art. 38 d.P.R. 600/1973 per mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale, che avrebbe dovuto comportare la nullità dell’atto; 2) violazione degli artt. 38 d.P.R. 600/1973 e 2729 c.c. per avere la CTR trattato i beni-indice come presunzione legale e per avere invertito l’onere della prova a suo carico; 3) violazione dell’art. 38 d.P.R. 600/1973 per avere escluso l’applicabilità del c.d. nuovo redditometro, sostenendo che la disciplina del 2010 avrebbe natura procedimentale e quindi retroattiva; 4) il testo fornito non consente di ricostruire con certezza un ulteriore specifico motivo, ma la decisione affronta solo i tre profili sopra indicati. La Corte di cassazione ha ritenuto infondati i motivi esaminati: ha escluso l’esistenza di un generale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale nei tributi non armonizzati, ha ribadito che, per il periodo in cui il contribuente non era tenuto a presentare dichiarazione, opera il termine quinquennale di cui all’art. 43, comma 2, d.P.R. 600/1973, e ha confermato che la disciplina del nuovo redditometro si applica solo agli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto, quindi non al periodo d’imposta 2008.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso della contribuente e ha confermato la sentenza della CTR Lombardia che aveva accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate. La contribuente è stata condannata alla rifusione delle spese di legittimità in favore dell’Amministrazione finanziaria. La Corte ha inoltre dato atto, nel dispositivo riportato, della sussistenza dei presupposti processuali per il contributo unificato aggiuntivo. La ratio decisoria è fondata su tre punti: inesistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per gli accertamenti sintetici relativi a tributi non armonizzati; corretto utilizzo del termine di decadenza quinquennale in caso di mancata presentazione della dichiarazione dovuta; non applicabilità retroattiva del nuovo redditometro agli accertamenti relativi all’anno d’imposta 2008.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  comma 4 e ss.; art. 22 d.l. n. 78/2010

  Nella versione applicabile ratione temporis disciplina l’accertamento sintetico; la novella del 2010 introduce il contraddittorio preventivo e il nuovo redditometro, ma si applica solo agli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto, quindi non ai periodi d’imposta anteriori al 2009.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il termine ordinario di accertamento è quadriennale; in caso di omessa dichiarazione o dichiarazione nulla il termine è quinquennale. La decorrenza va valutata dal punto di vista del potere di accertamento dell’Ufficio, non dell’eventuale opinione del contribuente sulla propria obbligazione dichiarativa.

• art. 1, comma 4, lett. b), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La norma rileva per individuare i soggetti esonerati dalla presentazione della dichiarazione; il discrimine con l’art. 43 è dato dalla sussistenza dell’obbligo dichiarativo.

• art. 22 d.l. 31 maggio 2010, n. 78

  Introduce modifiche all’accertamento sintetico con efficacia solo per gli accertamenti relativi a redditi per i quali il termine di dichiarazione non era ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto.

• legge 30 luglio 2010, n. 122

  Legge di conversione del d.l. 78/2010, richiamata per l’efficacia temporale della riforma del redditometro.

• d.m. 24 dicembre 2012

  Prevede che le disposizioni del decreto si applicano ai redditi e maggiori redditi relativi agli anni d’imposta a decorrere dal 2009.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare l’uso presuntivo dei beni-indice; la Corte, tuttavia, non accoglie la censura e mantiene fermo il quadro presuntivo dell’accertamento sintetico nei limiti normativi applicabili.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Base formale dei motivi di ricorso per violazione di legge e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Richiamato nel dispositivo per il raddoppio del contributo unificato in presenza dei presupposti processuali.

Massime di principio

• In materia di tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale: l’invalidità dell’atto consegue solo quando tale obbligo sia previsto da una specifica norma.
• Per l’accertamento sintetico, il regime temporale applicabile è quello espressamente fissato dal legislatore: le modifiche introdotte dal d.l. 78/2010 non si estendono agli anni d’imposta anteriori al 2009.
• Ai fini della decadenza dal potere di accertamento, il termine applicabile dipende dalla posizione oggettiva del contribuente rispetto all’obbligo dichiarativo; se la dichiarazione era dovuta e non presentata, opera il termine quinquennale previsto per l’omessa dichiarazione.
• La qualificazione dei beni e delle spese come indici di capacità contributiva va ricondotta al regime normativo vigente al tempo dell’accertamento, senza poter applicare retroattivamente la disciplina del nuovo redditometro in assenza di espressa previsione.
• In presenza di una disciplina transitoria chiara, il principio tempus regit actum cede dinanzi alla volontà legislativa espressa circa la decorrenza delle nuove regole.

Come è indicizzato