Cassazione Civile, Ordinanza n. 19808/2025 del 17/07/2025

Esito

La controversia

La controversia trae origine da una verifica fiscale svolta nei confronti di una associazione sportiva dilettantistica e da un successivo avviso di accertamento emesso per l'anno 2009 anche nei confronti di due soggetti ritenuti amministratori di fatto dell'ente. L'Ufficio ha disconosciuto il regime agevolato della L. 398/1991, contestando una gestione unitaria di più entità collegate, la fittizia separazione tra società sportiva e associazioni e l'utilizzo strumentale delle strutture per ampliare indebitamente i benefici fiscali. Il contribuente ricorrente ha impugnato la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado che, pur avendo accolto l'appello limitatamente all'IRAP per decadenza dei termini, aveva confermato per il resto la pretesa. In cassazione ha dedotto: (1) nullità per violazione del contraddittorio e del diritto di difesa, lamentando la riunione del suo appello con quello di altro coobbligato senza notifica di quest'ultimo e senza integrazione del contraddittorio; (2) nullità e vizi motivazionali per avere la sentenza affermato, in modo asseritamente apodittico, la coincidenza di posizione tra i due appellanti e la qualità di amministratore di fatto del ricorrente, senza una specifica individuazione degli atti gestori a lui riferibili; (3) violazione delle norme sostanziali e processuali sulla responsabilità ex art. 38 c.c. e sull'onere della prova, per avere ritenuto configurabile la sua responsabilità personale in assenza di prova della concreta ingerenza nella gestione dell'associazione. L'Agenzia delle Entrate ha resistito chiedendo il rigetto.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo del ricorso principale, ritenendo legittima la riunione degli appelli ex art. 335 c.p.c. e infondata la doglianza sul contraddittorio. Ha invece accolto, nei limiti esposti in motivazione, il secondo e il terzo motivo: ha riconosciuto che la sentenza di merito aveva effettivamente esaminato la posizione del ricorrente, ma ha cassato la decisione perché non aveva accertato in concreto quali attività gestorie egli avesse svolto in nome e per conto dell'associazione, essendo insufficiente la mera indicazione della carica rivestita o della qualifica di amministratore di fatto. Ha poi rigettato integralmente il ricorso incidentale dell'altro contribuente, ritenendo infondate o inammissibili le censure sulla delega di firma, sulla documentazione prodotta, sul giudicato esterno e sulla pretesa utilizzazione del p.v.c. non prodotto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche per nuovo esame della posizione del ricorrente principale e per la regolazione delle spese; è stata invece resa definitiva la statuizione relativa all'IRAP non impugnata dall'Agenzia delle Entrate. Nei confronti dell'altro contribuente, il giudizio di legittimità non ha comportato statuizioni sulle spese per mancanza di difese della controparte.

Norme richiamate

• art. 335 c.p.c.

  "Tutte le impugnazioni proposte separatamente contro la stessa sentenza debbono essere riunite, anche d'ufficio, in un solo processo"

  La riunione obbligatoria delle impugnazioni contro la stessa sentenza esclude la necessità di integrare il contraddittorio verso la parte che, pur non destinataria della notifica di un'appello, abbia già impugnato la decisione ed entri così nel giudizio unitario.

• art. 38 c.c.

  La responsabilità personale e solidale di chi agisce in nome e per conto di un'associazione non riconosciuta non deriva dalla mera carica formale o dalla mera qualifica astratta, ma richiede la prova dell'attività concretamente svolta nell'interesse dell'ente e della concreta ingerenza nella gestione.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  La validità dell'avviso di accertamento dipende dalla legittima sottoscrizione da parte di un funzionario munito di delega; il rigetto della censura sulla legittimazione del sottoscrittore implica il rigetto anche delle doglianze sulla validità della delega stessa.

• art. 112 c.p.c.

  Non ricorre omessa pronuncia quando la decisione adottata risulti incompatibile con la pretesa non espressamente esaminata, sicché il rigetto di una domanda o eccezione può essere anche implicito.

• art. 115 c.p.c.

  La censura è infondata se il giudice non ha fondato la decisione su un documento asseritamente non prodotto, oppure se il documento richiamato risulta comunque considerato solo come elemento di contesto motivazionale dell'avviso di accertamento.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare la concreta attività gestoria e la conseguente responsabilità personale grava su chi allega la qualità di amministratore di fatto ai fini dell'estensione della responsabilità tributaria.

• art. 2719 c.c.

  Il disconoscimento della conformità della copia all'originale deve essere specifico e circostanziato; contestazioni generiche o di stile non sono sufficienti a precludere l'utilizzabilità della copia.

• art. 2704 c.c.

  La data della delega di firma è opponibile quando emergano elementi idonei a dimostrarne la formazione anteriore all'atto impositivo e non siano offerti elementi contrari seri e specifici.

• art. 7 L. n. 212/2000

  La motivazione dell'avviso di accertamento deve porre il contribuente in condizione di conoscere an e quantum della pretesa; la prova della pretesa è invece distinta e attiene al giudizio sul fondamento sostanziale.

• art. 39 c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sul contraddittorio per sostenere la nullità del procedimento, ma la Corte ha escluso la violazione per effetto della riunione degli appelli.

• art. 101 c.p.c.

  Invocato per il diritto al contraddittorio, ma ritenuto non violato nel caso concreto.

• art. 102 c.p.c.

  Invocato in relazione alla partecipazione necessaria delle parti, ma la Corte ha ritenuto sufficiente la riunione dei giudizi.

• art. 331 c.p.c.

  Invocato dal ricorrente in relazione all'integrazione del contraddittorio, ma la Corte ha ritenuto assorbita tale esigenza dalla riunione delle impugnazioni.

• art. 14 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente per la disciplina del contraddittorio nel processo tributario, ma non ritenuto violato.

• art. 32 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente nel primo motivo, senza accoglimento.

• art. 53 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente nel primo motivo, senza accoglimento.

• art. 54 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente nel primo motivo, senza accoglimento.

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente per vizi motivazionali della sentenza tributaria.

• art. 7 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dal ricorrente in relazione ai poteri istruttori e alla prova nel processo tributario.

• art. 113 c.p.c.

  Richiamato nel ricorso incidentale e principale, senza autonome statuizioni di accoglimento.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente per contestare la valutazione delle prove.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente per denunciare asseriti vizi della motivazione.

• art. 342 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente in relazione ai motivi di appello e alla loro trattazione.

• art. 7 L. n. 212/2002

  Citato nella motivazione della Corte come norma sulla motivazione dell'avviso di accertamento; il riferimento è alla funzione di delimitare le contestazioni e consentire la conoscenza della pretesa.

• art. 398/91

  La sentenza fa riferimento al regime agevolativo per lo sport dilettantistico, utilizzato in modo asseritamente strumentale mediante la costituzione di più enti distinti.

Massime di principio

• Quando più impugnazioni sono proposte separatamente contro la stessa sentenza, la loro riunione ex art. 335 c.p.c. impedisce di configurare un vizio del contraddittorio per mancata notifica di una delle impugnazioni alla parte che, comunque, abbia già proposto impugnazione ed entri nel giudizio unitario.
• La responsabilità personale di chi agisce in nome e per conto di un'associazione non riconosciuta, anche in ambito tributario, presuppone la prova di una concreta attività gestoria o di una effettiva ingerenza nell'amministrazione dell'ente; non basta la mera titolarità di una carica o l'attribuzione astratta della qualifica di amministratore di fatto.
• Ai fini dell'estensione della responsabilità tributaria al soggetto che opera per l'ente, il giudice deve accertare in modo specifico quali atti gestori siano stati compiuti e in quale misura essi abbiano inciso sulla gestione dell'associazione nel periodo considerato.
• La motivazione dell'avviso di accertamento e la prova della pretesa tributaria sono piani distinti: la prima serve a rendere conoscibile al contribuente la pretesa, la seconda va verificata nel giudizio di merito sulla base delle contestazioni dedotte.
• Il disconoscimento di una copia documentale deve essere chiaro, specifico e circostanziato; contestazioni generiche non sono sufficienti a paralizzare il valore probatorio della copia.
• Non sussiste omessa pronuncia quando la decisione, pur senza analizzare analiticamente ogni profilo, risulti logicamente incompatibile con la pretesa dedotta e quindi ne comporti il rigetto implicito.

Come è indicizzato