Cassazione Civile, Ordinanza n. 21759/2024 del 01/08/2024

Esito

La controversia

Il contribuente impugnava un avviso di accertamento fondato sul redditometro, relativo agli anni d'imposta 2007 e 2008, con cui l'Amministrazione aveva ricostruito sinteticamente il reddito sulla base della disponibilità di beni indice di maggiore capacità contributiva. Nei gradi di merito la pretesa era stata confermata. In cassazione il contribuente proponeva due motivi: con il primo denunciava nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. e vizio di cui all'art. 360, n. 4, c.p.c., assumendo che il giudice di merito avesse erroneamente quantificato il reddito ricostruito, applicando per entrambi gli anni la cifra riferita al solo 2007 senza considerare che per il 2008 l'importo era diverso; con il secondo deduceva violazione e falsa applicazione dell'art. 38 d.P.R. 600/1973, dell'art. 22 d.l. 78/2010 e dell'art. 10 l. 212/2000, sostenendo che la disciplina sopravvenuta avesse introdotto l'obbligo di contraddittorio preventivo anche per l'accertamento sintetico in questione. In memoria chiedeva inoltre l'applicazione dello ius superveniens del d.lgs. 158/2015, che aveva mitigato il trattamento sanzionatorio.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi due motivi di ricorso. Ha escluso il vizio di omessa pronuncia sulla quantificazione del reddito perché la censura non risultava in modo esplicito tra i motivi di gravame e, comunque, l'asserito errore era favorevole al contribuente; ha inoltre rilevato che il giudice di appello, nel processo tributario, può decidere nel merito e rimodulare il quantum senza essere vincolato alla pronuncia di primo grado. Quanto al contraddittorio preventivo, ha affermato che l'obbligo introdotto dall'art. 22 d.l. 78/2010 valeva solo per le dichiarazioni non ancora scadute alla data di entrata in vigore della norma, quindi per l'annualità 2009 e non per il 2007 e il 2008; inoltre, per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale se non previsto espressamente. Tuttavia, accogliendo la richiesta sulla disciplina più favorevole delle sanzioni, la Corte ha cassato la sentenza impugnata limitatamente ai profili sanzionatori e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per il ricalcolo delle sanzioni secondo lo ius superveniens.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  viene richiamato come parametro del sindacato di legittimità per nullità della sentenza e per violazione di legge.

• art. 112 c.p.c.

  l'omessa pronuncia è configurabile solo se il motivo o l'eccezione devoluti al giudice non siano stati esaminati; nel caso prospettato la censura non è stata ritenuta decisiva né correttamente devoluta.

• artt. 353 e 354 c.p.c.

  le ipotesi di rimessione al primo giudice sono tassative; in caso di dedotta violazione dell'art. 112 c.p.c. il giudice di appello deve decidere nel merito.

• art. 161, comma 1, c.p.c.

  la nullità si converte in motivo di impugnazione, consentendo la prosecuzione della difesa nel grado superiore.

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  disciplina l'accertamento sintetico/redditometro, oggetto della contestazione nel caso concreto.

• art. 22 d.l. 78/2010

  ha introdotto l'obbligo di contraddittorio preventivo nel redditometro, ma solo per le dichiarazioni non ancora scadute alla sua entrata in vigore.

• art. 10 l. 212/2000

  richiamato dal ricorrente a sostegno delle garanzie del contribuente, ma non ritenuto idoneo a fondare un contraddittorio generalizzato nel caso di specie.

• d.lgs. 158/2015

  costituisce ius superveniens favorevole applicabile ai giudizi pendenti per la mitigazione delle sanzioni.

• art. 13 d.lgs. 471/1997

  la modifica sopravvenuta comporta un trattamento sanzionatorio più favorevole per l'omesso/tardivo pagamento del tributo.

• art. 3, comma 3, d.lgs. 472/1997

  esprime il principio del favor rei in materia sanzionatoria tributaria, che impone l'applicazione della disciplina più mite ai procedimenti pendenti.

• D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 158

  la Corte lo considera applicabile in quanto sopravvenuto e più favorevole sul piano sanzionatorio.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la deduzione di omessa pronuncia richiede che la censura o eccezione sia stata effettivamente devoluta al giudice e che la sua mancata trattazione sia decisiva; se l'asserito errore è persino favorevole alla parte che lo deduce, la doglianza non può essere accolta.
• L'appello tributario ha effetto devolutivo pieno nei limiti dell'impugnazione: il giudice di secondo grado può rimodulare il quantum accertato e, se viene dedotta una nullità della sentenza di primo grado, non è tenuto a rimettere la causa al primo giudice salvo le ipotesi tassative previste dalla legge.
• L'obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale non opera indistintamente per tutti i tributi: per i tributi non armonizzati esso sussiste solo quando sia espressamente previsto dalla legge, mentre per il redditometro la disciplina introdotta dal d.l. 78/2010 si applica alle annualità a essa temporalmente soggette.
• In materia sanzionatoria tributaria, lo ius superveniens più favorevole si applica ai giudizi pendenti in forza del principio del favor rei, con conseguente necessità di ricalcolare le sanzioni secondo la disciplina sopravvenuta più mite.

Come è indicizzato