Cassazione Civile, Sentenza n. 7526/2023 del 15/03/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Puglia che aveva rigettato l'appello dell'Agenzia avverso la sentenza di primo grado che aveva annullato due avvisi di accertamento (IVA, IRAP, IRES per 2004-2005) fondati su un processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza. L'Agenzia deduceva in Cassazione violazione della corretta distribuzione dell'onere della prova (art. 2697 c.c., artt. 32, 33 e 39 DPR 600/1973, art. 51 DPR 633/1972), contestava l'omessa valutazione dell'inammissibilità di documenti non prodotti in sede di verifica e denunciava carenze di motivazione e violazioni delle norme processuali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo (violazione della disciplina sulla distribuzione dell'onere della prova nei casi di accertamento analitico-induttivo fondato su movimenti bancari) ritenendo che la CTR non avesse correttamente applicato la presunzione legale prevista dagli artt. 32 DPR 600/1973 e 51 DPR 633/1972 e non avesse verificato con rigore se la contribuente avesse fornito la prova analitica richiesta per ogni singola movimentazione. Ha quindi cassato la decisione impugnata (in relazione al motivo accolto) e rinviato la causa alla Corte regionale di giustizia tributaria della Puglia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. In via preliminare la Corte ha inoltre rilevato l'inammissibilità della costituzione di Demarinis Domenica in Cassazione (difetto di legittimazione e mancanza dei motivi di diritto nel controricorso), con la conseguente esclusione di attività processuali da parte sua.

Norme richiamate

• art. 32, d.P.R. n. 600/1973

  Riconosciuta dalla Corte quale fonte della presunzione legale a favore dell'Erario sulle movimentazioni bancarie: quando l'accertamento è fondato sull'analisi dei movimenti, grava sul contribuente l'onere di fornire una prova analitica, operazione per operazione, per dimostrare l'estraneità a fatti imponibili; il giudice deve valutare con rigore tale prova e darne conto in motivazione.

• art. 51, d.P.R. n. 633/1972

  Interpretato analogamente all'art. 32 DPR 600/1973 per la disciplina IVA: opera una presunzione in favore dell'Amministrazione quanto alla riferibilità delle movimentazioni a operazioni imponibili, superabile solo con prova analitica specifica.

• art. 39, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dall'Agenzia come norma per la determinazione del reddito d'impresa in caso di mancata esibizione di documenti; la Corte ha comunque posto l'accento sulla necessità di rispettare la presunzione e di richiedere al contribuente prove analitiche per superarla.

• art. 2697 cod. civ.

  Rimarcata la distinzione tra onere della prova e situazioni in cui opera una presunzione legale: la Corte ha osservato che, se l'atto impositivo è motivato per relationem al processo verbale di constatazione notificato, il contribuente è stato posto nelle condizioni di assolvere il proprio onere e deve fornire la prova analitica richiesta; la mancanza di produzione nel fascicolo può incidere sull'applicabilità della regola solo se effettivamente sussistente.

• art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ.

  Norma di riferimento per i motivi di cassazione relativi alla violazione di legge; usata per inquadrare i motivi con cui si denunciava la errata applicazione delle norme tributarie e della distribuzione dell'onere probatorio.

• artt. 370 e 366 n. 4 cod. proc. civ.

  Interpretati per affermare l'inammissibilità del controricorso quando quest'ultimo non indica i motivi di diritto richiesti: la Corte ha dichiarato inammissibile la costituzione di Demarinis Domenica e ha escluso attività processuali conseguenti.

• art. 115 cod. proc. civ.

  Richiamato nella fase di merito come norma che impone al giudice di attenersi agli atti esibiti dalle parti; i giudici di primo grado avevano valutato la documentazione prodotta.

• art. 112, art. 132 cod. proc. civ.

  Citate nei motivi di impugnazione relativi alla presunta omissione di valutazione dell'inammissibilità di documenti e al vizio di motivazione; la Corte ha ritenuto assorbiti tali motivi dopo l'accoglimento del primo motivo.

• art. 36 decreto legislativo n. 546/1992

  Richiamato in relazione al vizio di motivazione denunciato dall'Amministrazione; la Corte ha valutato le censure inquadrandole nel corretto standard di motivazione richiesto.

Massime di principio

• Quando l'accertamento fiscale è fondato sull'analisi delle movimentazioni bancarie (accertamento analitico‑induttivo), opera una presunzione legale a favore dell'Erario: il contribuente deve fornire prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione per dimostrare che essa non è riconducibile a operazioni imponibili.
• Se l'atto impositivo è motivato per relationem al processo verbale di constatazione notificato, il contribuente è posto in condizione di conoscere le ragioni dell'accertamento e deve assolvere l'onere probatorio; l'omessa o carente prova del contribuente legittima la necessità di un più rigoroso esame da parte del giudice di merito.
• La mancata produzione in sede di verifica di documenti richiesti può rendere problematico il loro utilizzo in giudizio; tuttavia occorre che il rifiuto o l'inammissibilità siano tempestivamente dedotti e valutati dal giudice.
• In Cassazione è essenziale che il controricorso sia proposto da soggetto che sia stato parte nel giudizio di merito e che contenga espressi motivi di diritto; la loro omissione rende inammissibile la costituzione e preclude ulteriori attività processuali della parte.
• In caso di ricorso accolto per errata applicazione delle regole probatorie, la Corte superiore normalmente cassarà e rinvierà la causa al grado di merito affinché il giudice competente applichi correttamente gli indirizzi giurisprudenziali (verifica rigorosa delle prove offerte e motivazione puntuale).