Cassazione Civile, Ordinanza n. 23639/2024 del 03/09/2024

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un avviso di accertamento emesso per IRPEF, IVA, IRAP, interessi e sanzioni relativi all'anno d'imposta 2009, con cui l'Ufficio contestava al contribuente un maggior reddito d'impresa, sulla base dello scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli risultanti dall'applicazione dello studio di settore pertinente. L'accertamento era stato preceduto da invito al contraddittorio, nel quale il contribuente aveva depositato memorie difensive ritenute non idonee a giustificare lo scostamento. In primo grado il ricorso era stato accolto solo parzialmente; la decisione era stata poi confermata in appello. Con il ricorso per cassazione il contribuente deduceva sei motivi: 1) nullità dell'avviso per asserita invalidità della delega di firma del funzionario sottoscrittore, mancante dell'indicazione delle ragioni dell'adozione e della durata; 2) violazione delle norme sugli studi di settore e sulle presunzioni, sostenendo che essi non integrino presunzioni legali ma semplici, e che quindi necessitino dei requisiti di gravità, precisione e concordanza; 3) violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. per omessa o insufficiente valutazione delle prove offerte dal contribuente a giustificazione dello scostamento e dello studio evoluto prodotto in giudizio; 4) violazione dell'art. 112 c.p.c. in punto spese, perché la CTR aveva condannato il contribuente alle spese di entrambi i gradi pur a fronte di una richiesta dell'Ufficio limitata al solo appello e senza appello incidentale sul punto; 5) nullità della sentenza per motivazione apparente/omessa pronuncia circa l'erronea individuazione del cluster di appartenenza dell'attività svolta; 6) omesso esame di un fatto decisivo, ossia la lieve entità dello scostamento fra ricavi dichiarati e quelli risultanti dallo studio di settore evoluto.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Il primo motivo è stato ritenuto inammissibile e comunque infondato: la questione della delega di firma era nuova in appello e, in ogni caso, la delega di firma per gli avvisi di accertamento non richiede l'indicazione del nome del delegato, della durata o delle ragioni specifiche del conferimento, potendo avvenire tramite ordini di servizio. Il secondo motivo è stato non accolto, con correzione della motivazione della CTR ex art. 384 c.p.c.: gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici, la cui efficacia presuntiva nasce dall'esito del contraddittorio obbligatorio con il contribuente; nel caso concreto la CTR aveva correttamente valorizzato le gravi incongruenze e l'interlocuzione infruttuosa con il contribuente. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile, poiché la valutazione degli indizi e della prova contraria era stata eseguita in modo complessivo dalla CTR e il fatto storico decisivo risultava comunque esaminato. Il quarto motivo è stato respinto: in tema di spese processuali, il principio di soccombenza va riferito all'esito globale della lite e la domanda di condanna alle spese dell'appello implica anche quella relativa al primo grado. Il quinto motivo è stato reputato inammissibile e infondato, perché la CTR aveva espresso una ratio decidendi chiara sull'infondatezza della censura relativa al cluster e aveva motivato richiamando specifici elementi istruttori. Il sesto motivo è stato dichiarato inammissibile e comunque infondato, sia perché formulato come omessa pronuncia sotto il paradigma del n. 5 dell'art. 360 c.p.c., sia perché il fatto storico era stato comunque preso in considerazione. Il ricorso è stato quindi respinto e il contribuente è rimasto soccombente.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Consente di denunciare in cassazione la violazione o falsa applicazione di norme di diritto; nel caso è richiamato per i motivi relativi alla delega di firma, agli studi di settore e al regolamento delle spese.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  È il paradigma corretto per denunciare nullità processuali o omessa pronuncia; la Corte rileva l'erroneità della sua mancata o impropria evocazione in alcuni motivi.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Riguarda l'omesso esame di un fatto decisivo; non è integrato se il fatto storico è stato comunque considerato dal giudice di merito.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato; la delega di firma non richiede l'indicazione del nominativo del delegato, della durata o delle ragioni specifiche.

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  È richiamato in relazione alla questione della novità della censura sulla delega di firma in appello.

• art. 62-sexies d.l. n. 331/1993 convertito in L. n. 427/1993

  La procedura di accertamento mediante studi di settore è qualificata come sistema di presunzioni semplici che richiede il contraddittorio con il contribuente.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati per chiarire che la presunzione derivante dagli studi di settore è semplice e deve essere valutata secondo gravità, precisione e concordanza all'esito del contraddittorio.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Richiamati dal ricorrente per contestare la valutazione delle prove; la Corte ribadisce che il giudice di merito valuta unitariamente gli indizi e le prove contrarie.

• art. 112 c.p.c.

  È invocato in relazione alla pretesa ultrapetizione sul capo spese; la Corte esclude la violazione perché la domanda sulle spese dell'appello comprende implicitamente anche quelle del primo grado.

• art. 91 c.p.c.

  Il principio di soccombenza impone che le spese gravino sulla parte totalmente o prevalentemente soccombente, valutando l'esito complessivo della lite e non i singoli gradi.

• art. 384, ultimo comma, c.p.c.

  Consente la correzione della motivazione della sentenza impugnata quando il dispositivo o la decisione siano comunque conformi a diritto.

• artt. 91-98 c.p.c.

  Stabiliscono l'obbligo del giudice di provvedere sulle spese e la disciplina inderogabile della loro liquidazione.

• art. 6 CEDU

  Il regolamento delle spese processuali è letto come parte integrante del diritto a un equo processo e a una tutela effettiva.

• artt. 24 e 111 Cost.

  Richiamati per sottolineare che la regolazione delle spese di lite è funzionale alla tutela giurisdizionale effettiva e completa.

Massime di principio

• Gli studi di settore non integrano presunzioni legali, ma presunzioni semplici: la loro idoneità probatoria nasce solo all'esito del contraddittorio con il contribuente e deve essere valutata nel caso concreto alla luce della gravità, precisione e concordanza degli elementi complessivi.
• Nel giudizio di legittimità, la deduzione di omesso esame di un fatto decisivo non è configurabile quando il fatto storico rilevante sia stato comunque preso in considerazione dal giudice di merito, anche se non siano state esaminate tutte le singole risultanze istruttorie.
• La delega di firma per la sottoscrizione degli avvisi di accertamento è distinta dalla delega di funzioni e non richiede, a pena di nullità, l'indicazione nominativa del delegato, della durata della delega o delle specifiche ragioni organizzative del conferimento.
• In tema di spese processuali, il principio di soccombenza va applicato unitariamente all'esito finale della lite: la domanda dell'appellante volta alla condanna della controparte alle spese del grado implica, di regola, la richiesta di regolazione anche delle spese del primo grado.
• La valutazione degli indizi e della prova contraria deve essere compiuta in modo globale e non atomistico: singoli elementi possono essere insufficienti isolatamente, ma possono acquisire rilevanza quando considerati nel loro insieme.

Come è indicizzato