Cassazione Civile, Ordinanza n. 29674/2025 del 10/11/2025

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso una cartella di pagamento, ai sensi dell'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, per il recupero di un credito d'imposta esposto dalla società in una dichiarazione integrativa relativa all'anno d'imposta 2013. Il credito riguardava la c.d. Tremonti ambiente, agevolazione connessa a un investimento ambientale effettuato nel 2010, che la società aveva inizialmente non utilizzato per dubbi sulla cumulabilità con incentivi del settore energetico, poi chiariti dal legislatore. La società aveva seguito il percorso indicato da prassi amministrativa per correggere l'originario trattamento fiscale e aveva presentato dichiarazione integrativa. La Commissione tributaria provinciale aveva rigettato il ricorso della contribuente, mentre la Commissione regionale aveva accolto l'appello ritenendo corretto l'uso della dichiarazione integrativa e illegittimo il recupero tramite controllo automatizzato, affermando che l'Ufficio avrebbe dovuto emettere avviso di accertamento. In cassazione l'Agenzia deduceva, con il primo motivo, violazione dell'art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973, sostenendo che il recupero era legittimo tramite cartella perché fondato su un mero controllo cartolare; con il secondo motivo lamentava violazione dell'art. 6, comma 15, L. n. 388 del 2000 e dell'art. 2697 c.c., deducendo che la CTR non si era pronunciata sulla mancata prova del quantum dell'investimento agevolabile. La contribuente eccepiva l'inammissibilità del ricorso e, in particolare, del secondo motivo.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondate le eccezioni di inammissibilità sollevate dalla contribuente. Ha accolto il primo motivo del ricorso, affermando che, nel caso di disconoscimento di un credito d'imposta sulla base di controlli meramente cartolari, l'Ufficio può procedere ex art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973 mediante cartella di pagamento, senza necessità di avviso di accertamento, soprattutto quando non siano svolte contestazioni di merito nella cartella. Ha richiamato il principio per cui il controllo automatizzato è legittimo quando il dovuto sia determinabile dai dati forniti dal contribuente o dalla correzione di errori materiali o di calcolo, mentre non può essere usato per risolvere questioni giuridiche. Ha inoltre rilevato che l'Agenzia aveva comunque dedotto di aver preceduto la cartella con la comunicazione di irregolarità prevista dal comma 3 dell'art. 36-bis. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito, poiché la CTR non si era pronunciata sul merito della spettanza dell'agevolazione. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  consente il recupero mediante controllo automatizzato e cartella quando la pretesa deriva da un accertamento meramente cartolare e da correzioni di errori materiali o di calcolo; non può essere usato per risolvere questioni giuridiche complesse.

• art. 6, comma 15, L. 23 dicembre 2000, n. 388

  richiamato quale base normativa dell'agevolazione Tremonti ambiente e del relativo credito d'imposta.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  richiamato in relazione alla possibilità di presentare dichiarazione integrativa per correggere errori di fatto o di diritto incidenti sull'obbligazione tributaria.

• art. 5 d.l. n. 193 del 2016

  richiamato per la modifica dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998, che contempla espressamente la possibilità di emendare errori anche in sede di accertamento o di giudizio.

• art. 2697 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per contestare la mancata prova del quantum dell'investimento agevolabile.

• art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per affermare che nel processo tributario l'onere di specificità dell'appello può essere assolto anche mediante riproposizione delle difese già svolte in primo grado.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  richiamato per escludere che la riproduzione di atti processuali nel ricorso determini automaticamente difetto di specificità se i fatti e le censure sono chiaramente individuabili.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la riproposizione in appello delle difese già svolte in primo grado può soddisfare l'onere di specificità dell'impugnazione, specie quando la parte sia risultata vittoriosa su una questione preliminare e intenda solo mantenere ferme le originarie contestazioni di merito.
• Il recupero di un credito d'imposta indebitamente utilizzato può essere effettuato con cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973 quando la pretesa è fondata su dati dichiarativi e su un mero riscontro cartolare, senza che sia necessario un avviso di accertamento se non vi sono contestazioni di natura valutativa o giuridica da svolgere nel medesimo atto.
• Il controllo automatizzato non è lo strumento idoneo per risolvere questioni giuridiche controverse; quando il disconoscimento del credito richieda valutazioni di merito ulteriori rispetto ai dati dichiarati, l'Ufficio deve utilizzare il procedimento appropriato per la contestazione sostanziale.
• La dichiarazione integrativa può essere utilizzata per emendare errori di fatto o di diritto incidenti sull'obbligazione tributaria secondo il quadro normativo vigente, ma la sua efficacia non esonera il contribuente dall'onere di documentare i presupposti quantitativi dell'agevolazione richiesta.
• In caso di doglianza sulla mancata prova del quantum agevolabile non esaminata dal giudice di merito perché assorbita, la relativa censura resta non scrutinabile in cassazione fino a nuovo esame nel giudizio di rinvio.

Come è indicizzato