Cassazione Civile, Ordinanza n. 04838/2024 del 23/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRPEF relativo all'anno d'imposta 2008, fondato sull'accertamento sintetico del reddito ex art. 38, commi 4 e 5, d.P.R. n. 600/1973, basato su indici di capacità contributiva e sul c.d. redditometro. La Commissione tributaria regionale aveva rigettato l'appello dell'Ufficio contro la decisione di primo grado favorevole alla contribuente. L'Agenzia ha proposto tre motivi: (1) violazione dell'art. 38 d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 12 L. n. 212/2000, sostenendo che il giudice di merito avesse erroneamente annullato l'accertamento per mancanza del verbale conclusivo e per inosservanza del termine di 60 giorni, pur in assenza di accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; (2) violazione dell'art. 38 d.P.R. n. 600/1973, degli artt. 2697 e 2728 c.c. e del d.m. 10 settembre 1992, perché la CTR avrebbe disconosciuto senza adeguata base la determinazione del reddito derivante dall'abitazione secondaria, pur dando atto della corretta applicazione dei coefficienti redditometrici; (3) nullità della sentenza per motivazione apparente, poiché la CTR avrebbe attribuito rilievo decisivo alla disponibilità di una villa, senza spiegare in modo coerente come l'esclusione di quel bene potesse travolgere integralmente l'accertamento. La contribuente ha resistito e, in via incidentale condizionata, ha censurato la legittimità dell'autotutela con cui l'Ufficio aveva corretto l'anno d'imposta e il calcolo degli interessi, oltre a sollevare questione di legittimità costituzionale del d.m. 10 settembre 1992 per contrasto con gli artt. 9 e 53 Cost.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate, rigettando il ricorso incidentale condizionato della contribuente. Ha ritenuto fondati tutti e tre i motivi dell'Amministrazione: ha escluso l'applicabilità dell'art. 12 L. n. 212/2000 in assenza di accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; ha rilevato che il giudice di merito non poteva svalutare il valore presuntivo degli elementi redditometrici se non valutando la prova contraria specificamente offerta dal contribuente; ha inoltre ravvisato motivazione apparente nella sentenza impugnata per l'incoerente attribuzione di decisività alla villa. Il ricorso incidentale è stato respinto perché la correzione in autotutela di errori evidenti e in diminuzione non comportava, nel caso concreto, illegittimità dell'atto, mentre la questione di costituzionalità del d.m. 10 settembre 1992 è stata ritenuta manifestamente infondata o inammissibile per genericità. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  disciplina l'accertamento sintetico del reddito mediante indici di capacità contributiva e spese per incrementi patrimoniali; introduce una presunzione legale relativa superabile dal contribuente con prova documentale contraria.

• art. 12 L. 27 luglio 2000, n. 212

  il termine dilatorio di 60 giorni opera solo in presenza di accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; non si estende agli accertamenti c.d. a tavolino.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per ribadire la ripartizione dell'onere probatorio nell'accertamento sintetico, con prova contraria a carico del contribuente una volta che l'Ufficio abbia allegato gli indici di capacità contributiva.

• art. 2728 c.c.

  richiamato nel motivo dell'Ufficio con riferimento alla forza presuntiva degli indici redditometrici.

• d.m. 10 settembre 1992

  i parametri del redditometro hanno funzione accertativa e probatoria, non normativa in senso sostanziale; sono legittimi perché il contribuente può sempre fornire prova contraria.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la motivazione deve essere effettiva e comprensibile; la sua mancanza o apparenza determina nullità della sentenza.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  costituiscono i paradigmi di legittimità per denunciare violazione di legge e nullità per motivazione apparente.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  la sentenza è nulla se manca della motivazione o se la motivazione è solo apparente, contraddittoria al punto da non rendere percepibile la ratio decidendi.

• art. 2 d.m. 11 febbraio 1997, n. 37

  richiamato per valutare la legittimità dell'intervento in autotutela dell'Ufficio sulla pretesa fiscale.

• art. 2-quater d.l. 30 settembre 1994, n. 564, conv. in L. 30 novembre 1994, n. 656

  richiamato in tema di autotutela dell'amministrazione finanziaria e correzione dell'atto impositivo.

• art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato per distinguere tra modifica sostanziale della pretesa, che richiede un nuovo atto, e mera correzione/emendazione dell'atto originario.

• art. 53 Cost.

  la questione di legittimità costituzionale del redditometro è stata ritenuta manifestamente infondata perché i parametri hanno natura probatoria e non impediscono la prova contraria del contribuente.

• art. 9 Cost.

  la censura è stata ritenuta inammissibile per genericità, non essendo spiegato in che modo i parametri redditometrici ostacolerebbero la tutela del patrimonio storico immobiliare.

Massime di principio

• Nel procedimento di accertamento sintetico del reddito, il redditometro integra una presunzione legale relativa: l'Ufficio può fondare la pretesa sugli indici di capacità contributiva, mentre il contribuente può vincerla soltanto offrendo prova contraria documentale, anche dimostrando che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.
• Il termine dilatorio di 60 giorni previsto dallo Statuto del contribuente opera solo quando l'accertamento segua ad accessi, ispezioni o verifiche svolti nei locali del contribuente; non si applica agli accertamenti svolti sulla base di dati già in possesso dell'Amministrazione o acquisiti documentalmente senza intrusione nei locali.
• Nel giudizio tributario contro un accertamento sintetico, il giudice non può sostituire alla presunzione legale del legislatore una propria valutazione di merito sganciata dagli indici rilevati dall'Ufficio; una volta accertata la loro effettività, deve valutare in modo analitico la prova contraria offerta dal contribuente.
• La motivazione della sentenza è apparente quando il giudice afferma conclusioni decisive senza spiegare il nesso logico-giuridico tra i fatti accertati e il decisum, o quando le argomentazioni risultano contraddittorie al punto da non consentire di comprendere la ratio della decisione.
• La correzione in autotutela di errori materiali o evidenti dell'avviso di accertamento, specie se in diminuzione e non idonea a mutare la sostanza della pretesa, non comporta di per sé illegittimità dell'atto né richiede necessariamente l'emissione di un nuovo avviso.

Come è indicizzato