Cassazione Civile, Sentenza n. 17482/2022 del 31/05/2022

Esito

La controversia

La società impugnava la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania che aveva confermato l'avviso di accertamento IRES 2004 (RQ060900247/2008) contenente 23 riprese. I motivi di ricorso (dieci) contestavano, tra l'altro: l'illegittimità del processo verbale redatto dalla Direzione regionale per mancanza di poteri istruttori; vizi di motivazione e contrasto tra dispositivo e motivazione su singole riprese (contributi a IMAST, sopravvenienze passive, perdite su crediti, risconti, deducibilità di oneri pluriennali e di spese legali, trattamento fiscale di contributi in conto esercizio e scelta del principio di competenza/cassa); omissioni di pronuncia su alcuni rilievi; e la violazione di norme del TUIR e del codice civile relative alla deducibilità e alla competenza fiscale.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il controricorso dell'Agenzia (perché riferito ad atto diverso - IRAP - e a diversa sentenza). Ha esaminato i motivi del ricorso e ha: dichiarato inammissibili alcuni motivi (in particolare il secondo e il decimo), rigettato la maggior parte degli altri per insussistenza o per non confronto con la ratio decidendi della sentenza impugnata, e accolto il nono motivo (relativo al rilievo n. 17 sulle spese legali e di consulenza) ritenendo la motivazione della Commissione regionale apparente e insufficiente in relazione alla distinzione tra prestazioni riferite ad anni precedenti e acconti su prestazioni non ultimate; per tale motivo ha annullato la parte della sentenza impugnata relativa a quel rilievo. In particolare la Corte ha altresì confermato principi di diritto sulla legittimità della attività di verifica svolta dalle Direzioni regionali dell'Agenzia (in base all'autonomia regolamentare dell'Agenzia e alla disciplina interna) e ha ritenuto corretti i recuperi o le valutazioni dell'Amministrazione ove adeguatamente motivate e coerenti con onere della prova e documentazione prodotta. Complessivamente il ricorso è stato parzialmente accolto (sul punto relativo alle spese legali) e per il resto respinto o dichiarato inammissibile; il controricorso è inammissibile.

Norme richiamate

• art. 57, d.lgs. 30/07/1999, n. 300

  "alle agenzie fiscali sono trasferiti i relativi rapporti giuridici, poteri e competenze che vengono esercitate secondo la disciplina dell'organizzazione interna di ciascuna agenzia"

  La Corte interpreta la norma nel senso che l'Agenzia delle Entrate ha autonomia regolamentare che legittima la disciplina interna (statuti e regolamenti) e quindi l'attribuzione, anche alle Direzioni regionali, di funzioni e poteri di verifica e accertamento.

• legge 29/10/1991, n. 358, art. 7, comma 13

  "le attività di verifica e di ispezione nei confronti dei contribuenti sono attribuite all'esclusiva competenza degli uffici indicati nel comma 10 e dei reparti della Guardia di finanza"

  La Corte rileva il testo ma ritiene che tale previsione non esclude l'esercizio dei poteri di verifica da parte dell'Agenzia nel complesso e che l'organizzazione interna dell'Agenzia può legittimamente prevedere l'intervento delle Direzioni regionali.

• art. 27, d.l. 185/2008 (commi 9-15)

  "Ferme restando le previsioni di cui ai commi da 9 a 12, a decorrere dal 10 gennaio 2009, per i contribuenti con volume d'affari, ricavi o compensi non inferiore a cento milioni di euro, le attribuzioni ed i poteri ... sono demandati alle strutture individuate con il regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle entrate"

  La Corte interpreta la norma come integrazione della disciplina di riparto delle competenze all'interno dell'Agenzia, non come attribuzione ex novo di poteri alle Direzioni regionali, confermando la legittimità della competenza regionale per verifiche di particolare rilevanza.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Corte richiama che sui motivi di appello il giudice deve confrontarsi con la ratio decidendi e che i motivi che non colgono la reale motivazione sono inammissibili.

• art. 360 cod. proc. civ.

  La Corte applica le predicate fattispecie di vizio di diritto (n.3), nullità per mancanza di motivazione (n.4) e vizio per omessa/insufficiente motivazione su fatto controverso e decisivo (n.5) per valutare i singoli motivi di cassazione.

• art. 99, art. 109, art. 108, art. 88, art. 83, art. 102 TUIR (D.P.R. 917/1986 e successive modifiche)

  La Corte esamina e interpreta le norme fiscali in base alla giurisprudenza consolidata: principio di competenza (art.109), regole specifiche per contributi e loro eventuale ripartizione (art.88), e disciplina delle spese pluriennali/di formazione (art.108 e relative interpretazioni giurisprudenziali). In diversi punti conferma che alcune opzioni (es. rateizzazione di contributi) spettano esclusivamente al contribuente e che alcune categorie di spese (formazione del personale) possono essere trattate ai fini fiscali come spese per studi e ricerche con possibilità di ripartizione.

• D.P.R. 29/09/1973, n. 600 art. 33 e D.P.R. 26/10/1972, n. 633 art. 52

  Richiamati come norme che attribuiscono in via generale poteri di accesso, ispezione e verifica all'Amministrazione fiscale, rafforzando la legittimazione dell'attività di verifica svolta dall'Agenzia nel suo complesso.

• art. 2423-bis, 2424-bis, 2426 cod. civ.

  Richiamate in relazione ai principi civilistici di redazione del bilancio e alla qualificazione delle spese pluriennali; la Corte distingue i limiti tra valutazioni civilistiche (che hanno rilievo per la determinazione del reddito) e la loro sindacabilità fiscale secondo norme tributarie specifiche.

• art. 10, legge 27/07/2000, n. 212

  Invocata dalla società in tema di dovere di collaborazione e buona fede dell'Amministrazione; la Corte però osserva che la ricerca della "giusta imposizione" non autorizza l'Amministrazione a sostituirsi alla volontà normativa del contribuente in merito a opzioni fiscali.

Massime di principio

• Le Direzioni regionali dell'Agenzia delle Entrate possono legittimamente svolgere attività di verifica e redigere processi-verbali: l'autonomia regolamentare dell'Agenzia (d.lgs. 300/1999 e regolamenti interni) legittima l'attribuzione di poteri operativi anche a strutture regionali.
• L'onere di documentazione grava sul contribuente: le rettifiche dei ricavi (note di credito, sopravvenienze passive) richiedono documentazione idonea a giustificare la causa e l'inerenza; in mancanza l'Ufficio può recuperare a tassazione.
• Opzioni che favoriscono il contribuente (es. ripartizione di contributi in più esercizi, utilizzo di facoltà dichiarative) devono essere esercitate chiaramente dal contribuente; l'Amministrazione non può supplire alla mancata scelta dell'interessato.
• Le valutazioni civilistiche (iscrizione e trattamento di oneri pluriennali nei bilanci) rilevano ai fini fiscali, ma esistono categorie speciali (es. spese di formazione/ricerca) la cui disciplina fiscale può prevedere regole diverse e possibilità di scelta del contribuente sulla ripartizione.
• In sede di impugnazione, i motivi di gravame devono confrontarsi con la reale ratio decidendi del giudice: motivi che non affrontano il vero argomento posto a base della decisione sono spesso dichiarati inammissibili o inidonei.
• La Corte di cassazione può correggere errori di motivazione non sostanziali e, in presenza di motivazione apparente o insufficiente su fatti decisivi, può annullare la parte della decisione priva di fondamento e rinviare al giudice di merito per nuovo esame.
• Per contestare la deducibilità di costi o la competenza di spese a un esercizio è necessario specificare e provare fatti concreti (data di sostenimento, documenti comprovanti l'accordo tra le parti, natura dell'atto); generalità o affermazioni apodittiche della parte soccombono.