Sentenza del 20/07/2022 n. 22812 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia verteva su un avviso di accertamento per il 2007 che contestava l'esistenza di una stabile organizzazione in Italia della C. A.G. (presso la S.G.S. s.r.l.), con conseguente maggiore imposta IRES e IRAP e sanzioni. Questioni principali: 1) sussistenza di una stabile organizzazione in Italia; 2) corretta determinazione della base imponibile (l'Ufficio aveva tassato sui ricavi totali mentre la società sosteneva di dover essere tassata solo sulla provvigione del 2% prevista dal contratto di commissione con MMCZ); 3) deducibilità delle provvigioni pagate alla subagente Metalfar (circa 1,5%); 4) regolarità delle notifiche e delle comunicazioni (invio via fax e notifiche all'estero) e possibile nullità per violazione del diritto svizzero o internazionale; 5) congruità delle sanzioni. Inoltre l'Ufficio sosteneva l'inutilizzabilità di documenti prodotti solo in sede giudiziale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso della contribuente (ricorso incidentale) ritenendo che la motivazione della sentenza di appello sulla questione della stabile organizzazione era insufficiente e affetta da error in procedendo: la decisione d'appello non esplicitava i dati di fatto e il ragionamento che avevano portato alla conclusione sulla esistenza della stabile organizzazione, rendendo impossibile il controllo logico della decisione. Per questo motivo la sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata e il giudizio rinviato alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo e motivato esame. Sono invece stati rigettati altri motivi del ricorso dell'Agenzia e dichiarati assorbiti vari motivi principali e incidentali (compresi quelli su computo del reddito e sulle sanzioni) in ragione dell'accoglimento del motivo principale della contribuente. La Corte ha altresì confermato principi in tema di sanatoria della notificazione (conoscenza dell'atto e proposizione del ricorso sanano la notifica). Spese rinviate alla CTR.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 4

  Norma richiamata relativamente alla determinazione del reddito in presenza di stabile organizzazione e alla possibile tassazione sui ricavi in assenza di documentazione contabile. Nella controversia l'Ufficio aveva invocato tale disposizione per computare il reddito sul totale dei corrispettivi, mentre il giudice di merito aveva considerato la provvigione pattuita (2%) come base imponibile in presenza del contratto di commissione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  Prevede limitazioni sull'utilizzabilità di documenti prodotti in giudizio che non erano stati esibiti in fase amministrativa. L'Ufficio ha eccepito l'inutilizzabilità del contratto prodotto in giudizio, ma la Corte ha comunque valutato le questioni processuali con riferimento alla prassi e ai limiti di tale principio.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1

  Norma sulle modalità di notificazione degli atti tributari (es. affissione alla casa comunale). È richiamata nelle discussioni sulla regolarità delle notifiche e sul potere di autotutela sostitutiva dell'Ufficio.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Riguarda i termini di accertamento (raddoppio dei termini in caso di particolari ipotesi); la questione del raddoppio dei termini era oggetto di appello e collegata alla tempestività della notifica.

• Convenzione OCSE (art. 5 - stabile organizzazione)

  Richiamata dall'Amministrazione quale criterio internazionale per l'accertamento della stabile organizzazione: l'esistenza di una stabile organizzazione richiede valutazione puntuale dei fatti e delle attività svolte in Italia.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (art. 36, art. 62)

  Norme sul procedimento tributario e motivazione delle sentenze: richiamate dall'Agenzia e dalla contribuente in relazione a presunte omissioni di motivazione e nullità della sentenza. La Corte ha esaminato omessa/insufficiente motivazione e ha accolto il vizio quando la motivazione non rendeva percepibile il fondamento della decisione.

• Codice di procedura civile (art. 112, 115, 132, 156, 160, 276, 360 c.p.c.)

  Art.112/115: questioni di motivazione e contestazione; art.132: principio del contraddittorio; art.156/160: sanatoria della notificazione per raggiungimento dello scopo; art.276: priorità nell'esame dei motivi incidentali; art.360: motivi di cassazione (violazione di legge, vizio di motivazione). La Corte ha applicato tali principi per valutare omissioni di motivazione, sanatoria della notificazione, e per riqualificare motivi di ricorso.

• Codice civile (art. 2697 c.c.)

  Onere della prova: la questione circa chi deve provare l'esistenza dei costi deducibili (onere a carico del contribuente) è stata dibattuta; comunque la Corte ha ritenuto che la CTR non avesse sufficientemente motivato sulla valutazione delle prove presentate.

Massime di principio

• La decisione di esistenza di una stabile organizzazione richiede una motivazione esplicita e analitica: il giudice deve indicare i fatti probatori rilevanti, la valutazione delle prove e il percorso logico che conduce alla conclusione; una motivazione meramente enunciativa è viziosa e può portare alla cassazione.
• Documenti prodotti per la prima volta in sede giudiziale possono essere censurati dall'Ufficio come non utilizzabili ex art.32 DPR 600/1973, ma il giudice d'appello che li valorizza deve comunque spiegare perché li ritiene decisivi e come siano compatibili con le regole probatorie; l'omessa spiegazione espone la decisione a censure.
• Difetti di notifica di atti impositivi possono essere 'sanati' quando risulti che il contribuente ha effettivamente avuto conoscenza dell'atto (es. proposizione del ricorso), secondo la regola della sanatoria per raggiungimento dello scopo; l'inesistenza della notificazione non determina automaticamente l'inesistenza dell'atto impositivo se la conoscenza è dimostrabile.
• L'onere della prova circa l'esistenza di costi deducibili grava sul contribuente, ma il giudice non può semplicemente escludere deduzioni con affermazioni generiche: è necessaria valutazione motivata delle prove bancarie/contrattuali presentate.
• Quando l'accertamento si basa su una presunta esterovestizione o stabile organizzazione emergente da attività presso terzi (es. sede di una società nazionale), il Collegio deve esaminare e motivare i fatti concreti (documenti rinvenuti, attività svolte, collegamenti contrattuali) e non limitarsi ad affermazioni apodittiche.
• Se la Corte d'appello adotta un'importante soluzione di fatto (es. computo del reddito sulla base della sola provvigione pattuita) deve rendere chiaro se e come ha valorizzato il contratto e gli altri elementi probatori; in mancanza la decisione può essere cassata.