Cassazione Civile, Ordinanza n. 13232/2024 del 14/05/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2006, con cui l'Ufficio aveva determinato un maggior reddito d'impresa e recuperato maggiori IRPEF, IRAP e IVA sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza. Il giudice di primo grado aveva accolto parzialmente il ricorso del contribuente, riconoscendo costi deducibili e IVA a credito. L'Agenzia delle entrate aveva appellato deducendo che la documentazione contabile prodotta dal contribuente era stata depositata tardivamente e che, in mancanza di una causa non imputabile al contribuente, essa doveva ritenersi inutilizzabile ai sensi dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973. In cassazione l'Ufficio articolava due motivi: con il primo denunciava violazione di norme sostanziali e processuali, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto necessaria, per l'inutilizzabilità, una condotta dolosa o un vero e proprio rifiuto del contribuente; con il secondo lamentava omesso esame di un fatto decisivo, assumendo che la CTR avesse trascurato la contestazione sull'insufficienza della documentazione prodotta ai fini della deducibilità dei costi e della detraibilità dell'IVA.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché non specifico e non autosufficiente e, soprattutto, perché non coglieva la ratio decidendi della sentenza impugnata: la CTR aveva infatti applicato la disciplina delle richieste documentali formulate nell'ambito di accessi, ispezioni o verifiche, e non quella relativa agli inviti dell'Ufficio, per la quale opera la preclusione dell'art. 32 solo in presenza di un sostanziale rifiuto di esibizione, con onere probatorio a carico dell'amministrazione. Ha inoltre osservato che l'Agenzia non aveva indicato né la specifica tipologia di richiesta ex art. 32, né l'avviso preventivo delle conseguenze della mancata risposta. È stato dichiarato inammissibile anche il secondo motivo, perché la censura ex art. 360 n. 5 c.p.c. richiede l'omesso esame di un fatto storico decisivo e non di mere questioni o valutazioni probatorie; nel caso di specie la doglianza riguardava la valutazione della documentazione contabile comunque prodotta e ritenuta sufficiente dai giudici di merito. La decisione finale è stata dunque di rigetto del ricorso, senza statuizioni sulle spese per mancata costituzione dell'intimato.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  Nel caso di richieste documentali formulate con invito dell'Ufficio, il mancato invio nei termini equivale a rifiuto e determina l'inutilizzabilità della documentazione in sede amministrativa e contenziosa solo se l'amministrazione abbia puntualmente indicato i documenti richiesti e avvertito delle conseguenze della mancata ottemperanza; il contribuente può superare la preclusione solo allegando e provando una causa a lui non imputabile.

• art. 33 d.P.R. n. 600/1973

  Per accessi, ispezioni e verifiche in materia di imposte dirette, il regime della inutilizzabilità della documentazione segue la disciplina richiamata dall'art. 52 d.P.R. n. 633/1972 e opera solo in presenza di un sostanziale rifiuto di esibizione, da provare da parte dell'amministrazione.

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  La preclusione all'utilizzo dei documenti non esibiti nel corso dell'attività ispettiva ha carattere eccezionale e va interpretata restrittivamente, alla luce degli artt. 24 e 53 Cost., per non comprimere il diritto di difesa del contribuente; richiede un sostanziale rifiuto di esibizione diretto a impedire l'ispezione documentale.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato come norma denunciata, ma la Corte non fonda su di essa una specifica ratio diversa da quella relativa al regime di esibizione e inutilizzabilità dei documenti.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dall'Ufficio tra le norme violate in tema di IVA, senza una autonoma elaborazione decisoria nella sentenza.

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dall'Ufficio tra le norme violate in tema di IVA, senza una autonoma elaborazione decisoria nella sentenza.

• art. 2724 n. 3 c.c.

  Richiamato nel primo motivo come norma sulle prove, senza un autonomo principio applicato dalla Corte.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato nel primo motivo come norma sulle presunzioni, senza un autonomo principio applicato dalla Corte.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel primo motivo in tema di onere della prova; la Corte ribadisce che, nel caso di sostanziale rifiuto di esibizione in sede ispettiva, l'onere di dimostrare i presupposti della preclusione grava sull'amministrazione finanziaria.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Consente la denuncia di violazione o falsa applicazione di legge, ma la censura è stata ritenuta inammissibile per difetto di specificità e perché non attaccava la ratio decidendi.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Nel testo riformulato, permette di denunciare solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo oggetto di discussione; non consente di censurare la valutazione delle prove o il mancato esame di questioni giuridiche.

• art. 54 d.l. n. 83/2012

  È richiamato quale norma che ha riformulato il vizio di cui all'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

• l. n. 134/2012

  Richiamata quale legge di conversione del d.l. n. 83/2012.

• artt. 24 e 53 Cost.

  Richiamati per sottolineare che l'interpretazione della preclusione documentale deve evitare compressioni del diritto di difesa e obblighi di pagamento non dovuti.

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario occorre distinguere tra documenti richiesti con questionario/invito dell'Ufficio e documenti richiesti o acquisiti nel corso di accessi, ispezioni o verifiche: i due regimi hanno presupposti e conseguenze diverse quanto all'inutilizzabilità della documentazione prodotta tardivamente.
• La preclusione all'utilizzo di documenti non esibiti in sede ispettiva ha natura eccezionale e opera solo quando la mancata esibizione si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione; la relativa prova incombe sull'amministrazione finanziaria.
• Nel regime degli inviti documentali ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973, l'inutilizzabilità consegue alla mancata risposta nei termini solo se l'Ufficio abbia specificamente richiesto i documenti e abbia avvertito il contribuente delle conseguenze della mancata ottemperanza; il contribuente può evitare la preclusione dimostrando una causa non imputabile.
• Il motivo di ricorso per cassazione deve colpire la ratio decidendi della sentenza impugnata e rispettare i requisiti di specificità e autosufficienza; la mera riproposizione di una diversa lettura dei fatti o della disciplina applicabile non è sufficiente.
• Il vizio di omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, n. 5 c.p.c. riguarda un preciso fatto storico e non consente di sindacare la valutazione delle prove o il merito dell'apprezzamento compiuto dal giudice di merito.

Come è indicizzato