Cassazione Civile, Sentenza n. 17386/2024 del 24/06/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al 2011 per omessa fatturazione/autofatturazione in relazione a operazioni permutative tra consorzio e consorziate (differenza di €96.217 trattenuta dal consorzio a titolo di coordinamento) e per l'illegittima deduzione di quote di ammortamento relative a costi di sponsorizzazione ritenuti inesistenti. L'Agenzia deduceva errata decisione della CTR che aveva accolto l'appello del Consorzio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i motivi n. 2, 3 (nei termini esposti), 4 e 6, ha ritenuto assorbiti i motivi 1 e 5, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia n. 2935/24/2022 e ha rinviato la causa alla CTR di Puglia in diversa composizione per nuovo esame. La Corte ha censurato l'appello per: decisione apodittica sul mancato ribaltamento dei ricavi senza adeguato accertamento della natura delle operazioni e del rapporto consorzio/consorziate; sviamento rispetto ai limiti del thema decidendum (pronunce su doppia imposizione e decadenza non prospettate in primo grado); errata valutazione della definitività e degli effetti degli accertamenti sugli anni 2006-2007; violazione dei principi tributari relativi all'individuazione del soggetto che può dedurre i costi e alla disciplina IVA del mandato senza rappresentanza.

Norme richiamate

• art. 2602 c.c.

  Disciplina della natura e finalità del consorzio e della funzione mutualistica: il consorzio è in linea di principio struttura strumentale le cui operazioni vanno imputate alle consorziate salvo che svolga autonoma attività commerciale.

• art. 2697 c.c.

  Regola dell'onere della prova: individuazione degli oneri probatori in ordine alla natura delle operazioni e alla riconducibilità delle differenze di fatturato a costi o provvigioni.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Regole processuali richiamate in relazione alla motivazione e alla validità della decisione di merito (correttezza e sufficienza della motivazione).

• d.lgs. n. 546/1992, artt. 1 e 36

  Norme sul processo tributario: limiti di impugnazione e disciplina del giudizio, rilevate nella censura sull'operato del giudice d'appello.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 57

  Divieto di proporre in appello nuove domande o eccezioni non prospettate in primo grado: la Corte ha ritenuto che la CTR abbia deciso su questioni (duplicazione imposizione, decadenza) non dedotte in primo grado.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 63

  Norma richiamata in relazione all'obbligo di riassunzione del giudizio dopo rinvio della Cassazione sulla causa pregiudiziale; rilievo sull'eventuale estinzione per mancata riassunzione.

• art. 3 e art. 13 d.P.R. n. 633/1972

  Disciplina IVA del mandato senza rappresentanza: la corrispondenza tra base imponibile fatturata dal mandatario (consorzio) al terzo e quella fatturata dal mandante (consorziata) al mandatario, salva la rilevanza della provvigione formalmente pattuita.

• art. 67 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato in tema di divieto di doppia imposizione e duplici recuperi a tassazione, ma la Corte ha censurato la CTR per essere andata oltre il tema di causa senza adeguata deduzione.

• art. 2 e art. 109 TUIR

  Principi sull'individuazione del soggetto passivo e sui criteri di deduzione dei componenti di reddito: inderogabilità delle regole di competenza e inerenza, che impediscono a soggetto non titolato di dedurre costi non correlati a propri ricavi.

• art. 295, art. 336 e art. 337 c.p.c.

  Norme processuali sul rapporto di pregiudizialità fra giudizi, sospensione facoltativa ed effetti estensivi tra giudicati; richiamate nella valutazione degli effetti di pronunce non definitive sulla causa principale.

Massime di principio

• Nel rapporto consorzio/consorziata la regola generale è il ribaltamento (imputazione) delle operazioni del consorzio alle consorziate salvo che si accerti che il consorzio abbia acquisito e svolto autonomamente la commessa: la qualificazione è questione di fatto e compete al giudice di merito.
• Onere della prova: se esiste una differenza tra quanto fatturato dal consorzio al terzo e quanto fatturato dalla consorziata al consorzio, la consorziata deve provare che la differenza è costituita da costi generali ripartiti, servizi specifici forniti dal consorzio o provvigioni pattuite; ove rilevi, il consorzio deve dimostrare l'inerenza dei costi ribaltati.
• Mandato senza rappresentanza e IVA: ai fini IVA opera la disciplina che richiede piena corrispondenza tra base imponibile del mandatario e del mandante, salvo la provvigione formalmente pattuita; non è ammessa differenza non giustificata.
• Deducibilità dei costi e soggettività fiscale: non può dedurre un costo chi non ne abbia titolo secondo TUIR (criteri di competenza e inerenza); la deducibilità è vincolata alla corretta individuazione del soggetto cui il costo si riferisce.
• Limiti del giudizio d'appello: non è ammesso introdurre in appello nuove domande o eccezioni non prospettate in primo grado; il giudice d'appello non può decidere su questioni extracategoria non dedotte, salvo eccezioni rilevabili d'ufficio.
• Pregiudizialità: quando la causa principale dipende da una sentenza su questione pregiudiziale, l'eventuale mancanza di definitività dell'atto pregiudicante non obbliga sempre alla sospensione del giudizio principale; tuttavia i rapporti fra giudicati vanno trattati con attenzione e si applicano norme (art. 336 c.p.c.) che possono estendere effetti in caso di successiva riforma o cassazione.
• Divieto di doppia imposizione: il recupero a tassazione non deve determinare duplicazioni ingiustificate, ma l'accertamento del divieto richiede che la fattispecie sia stata dedotta e comprovata nel giudizio; il giudice non può basarsi su argomentazioni non prospettate dalle parti.