Cassazione Civile, Ordinanza n. 37297/2022 del 20/12/2022

Esito

La controversia

A un contribuente, titolare di attività di commercio al dettaglio di generi alimentari, venne notificato un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2005 con recupero a tassazione di maggiori IRPEF, IRAP e IVA, fondato sullo scostamento dagli studi di settore e adottato ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 54 d.P.R. n. 633/1972. Il contribuente impugnò l’atto, ottenendo inizialmente ragione in primo grado; l’Ufficio propose appello e la decisione venne riformata, ritenendo la CTR che lo scostamento fosse significativo e che, in esito al contraddittorio endoprocedimentale, il contribuente non avesse fornito elementi idonei a smentire lo studio di settore. In cassazione il contribuente dedusse: 1) violazione dell’art. 62-sexies d.l. n. 331/1993, sostenendo che la CTR avesse erroneamente valutato lo scostamento guardando al maggior reddito accertato anziché ai ricavi, e che, in realtà, la differenza tra ricavi dichiarati e ricavi accertati era minima e quindi non integrava la "grave incongruenza" richiesta dalla legge; 2) violazione degli artt. 39 e 42 d.P.R. n. 600/1973 per omessa pronuncia o, comunque, per mancata valutazione del dedotto difetto di motivazione dell’avviso, limitato a richiami generici all’esito dell’applicazione degli studi di settore e alla formula della presunzione grave, precisa e concordante.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo che la CTR avesse commesso un errore di prospettiva decisivo: aveva considerato il maggior reddito accertato come indice dello scostamento, invece di verificare lo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi accertati. Poiché tale scostamento risultava solo del 2,47% circa, mancava il presupposto della "grave incongruenza" richiesto per legittimare l’accertamento standardizzato fondato sugli studi di settore. La Corte ha inoltre ribadito che il mero scostamento, se non significativo, non basta a sorreggere l’accertamento induttivo; l’accertamento deve essere preceduto da contraddittorio effettivo e sorretto da motivazione che dia conto sia dell’applicabilità concreta dello standard sia delle ragioni del superamento delle contestazioni del contribuente. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Caltanissetta, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 62-sexies d.l. n. 331/1993 conv. in l. n. 427/1993

  Il requisito della grave incongruenza costituisce presupposto necessario per gli accertamenti fondati sugli studi di settore; non è sufficiente un mero scostamento non significativo tra ricavi dichiarati e ricavi accertati.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  L’accertamento analitico-induttivo non può essere disposto fuori dalle ipotesi tipiche, e comunque richiede la presenza di presupposti specifici che, nel caso degli studi di settore, si concretano nella grave incongruenza.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  La disciplina dell’accertamento IVA segue il medesimo criterio: non basta il solo scostamento dagli standard, occorrendo un quadro presuntivo qualificato.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  L’atto impositivo deve essere adeguatamente motivato; la motivazione non può esaurirsi nel mero richiamo allo scostamento dagli studi di settore.

• art. 10, comma 1, l. n. 146/1998

  È letto in modo sistematico e coordinato con l’art. 62-sexies, senza escludere il requisito della grave incongruenza.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Le censure in cassazione riguardavano violazione di legge e omesso esame/omessa pronuncia sul difetto di motivazione dell’avviso.

Massime di principio

• Nei procedimenti di accertamento fondati sugli studi di settore, il presupposto impositivo non è integrato dal mero scostamento tra quanto dichiarato e quanto desumibile dallo standard, ma richiede una grave incongruenza oggettivamente apprezzabile.
• La gravità dello scostamento va verificata con riferimento ai ricavi, compensi o corrispettivi dichiarati e accertati, non al maggior reddito risultante all’esito dell’accertamento, che costituisce un esito finale e non il parametro di partenza.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non cristallizza automaticamente la pretesa fiscale: l’Ufficio deve valutare le osservazioni del contribuente e motivare perché esse siano state disattese, senza poter fondare l’atto sul solo richiamo allo standard.
• L’assenza di risposte del contribuente al contraddittorio non elimina il requisito della grave incongruenza; può incidere sul piano probatorio, ma non consente di supplire alla mancanza del presupposto legale dell’accertamento.
• La motivazione dell’avviso fondato su studi di settore deve contenere non solo il dato dello scostamento, ma anche le ragioni dell’applicabilità concreta dello standard e della sua attendibilità nel caso specifico.

Come è indicizzato