Sentenza del 17/03/2025 n. 7131 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia nasceva dall’impugnazione di una cartella di pagamento di Euro 92.122,96, intestata a Equitalia Serit Spa. La società contribuente sosteneva che la cartella fosse nulla perché, alla data della notifica, Equitalia Serit era stata incorporata in Equitalia Polis e quindi non esisteva più. La CTP di Campobasso accolse il ricorso e la CTR del Molise confermò la decisione, qualificando il vizio come nullità per mancanza del soggetto emittente. Le Agenzie hanno proposto un unico motivo ex art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., denunciando violazione degli artt. 2505-bis c.c., 21-septies della legge n. 241/1990 e 110 c.p.c.: contestavano sia l’applicazione al procedimento tributario della nullità amministrativa, sia che la fusione avesse estinto Equitalia Serit, sostenendo che si trattasse di una vicenda evolutivo-modificativa e che l’intestazione non comportasse la mancanza di un requisito essenziale.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso delle Agenzie. Ha ribadito che, per gli atti tributari anteriori alla riforma dello Statuto del contribuente, non si applica il regime di nullità dell’art. 21-septies della legge n. 241/1990, ma tale errore di qualificazione non era decisivo nel caso concreto, poiché la cartella era stata tempestivamente impugnata e il vizio era stato dedotto sin dal ricorso. Ha inoltre respinto la tesi secondo cui la fusione per incorporazione non estinguerebbe la società incorporata, richiamando Cass., Sezioni Unite, n. 26970/2021: la fusione comporta l’estinzione della società incorporata dalla cancellazione dal registro delle imprese. Rimane quindi ferma la decisione favorevole alla contribuente. Nessuna statuizione sulle spese, dato che la società non si è costituita; escluse, per le Agenzie, le condizioni per il versamento dell’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 21-septies della legge n. 241/1990

  Consolidato orientamento di questa Corte ritiene che, nel regime antecedente alla riforma dello statuto del contribuente di cui al decreto legislativo n. 219 del 2024, che ha introdotto l'art. 7-ter alla legge n. 212 del 2000, in vigore dal 18/01/2024, in materia tributaria non si applica il regime di diritto amministrativo di cui all'art. 21-septies della L. n. 241 del 1990, che risulta incompatibile con le specificità degli atti tributari relativamente ai quali il legislatore, nella sua discrezionalità, ha configurato una categoria unitaria d'invalidità-annullabilità.

  Per gli atti tributari anteriori all’entrata in vigore della nuova disciplina indicata dalla Corte, il regime amministrativo della nullità previsto dall’art. 21-septies non si applica: l’invalidità degli atti tributari è ricondotta a una categoria unitaria di annullabilità.

• Art. 21 del D.Lgs. n. 546/1992

  Questa costante affermazione è resa a diversi ma omogenei fini, per esempio per evidenziare che il contribuente ha l'onere della tempestiva impugnazione nel termine decadenziale di cui all'art. 21 del D.Lgs. n. 546 del 1992, onde evitare il definitivo consolidarsi della pretesa tributaria, senza che alcun vizio possa, poi, essere invocato nel giudizio avverso l'atto consequenziale.

  Il contribuente deve impugnare tempestivamente l’atto tributario entro il termine decadenziale; altrimenti la pretesa si consolida e i vizi dell’atto non possono essere fatti valere nel giudizio contro un atto successivo.

• Art. 7-ter della legge n. 212/2000, introdotto dal D.Lgs. n. 219/2024

  La Corte lo indica come norma introdotta dalla riforma dello Statuto del contribuente, in vigore dal 18 gennaio 2024; la regola espressa sulla non applicabilità dell’art. 21-septies riguarda il regime anteriore a tale riforma.

• Art. 2505-bis c.c.

  L'assunto erariale però risulta all'attualità superato dal più recente (rispetto alle decisioni segnalate nel ricorso) arresto nomofilattico di Cass. S.U. 5/10/2021, n. 26970, per cui la fusione per incorporazione estingue la società incorporata dalla cancellazione dal registro delle imprese ("cessano, infatti, per la società incorporata, la sede sociale, la denominazione, gli organi amministrativi e di controllo, il capitale nominale, le azioni o quote che lo rappresentano, e così via; in una parola, la primigenia organizzazione di dissolve e nessuna situazione soggettiva residua").

  La Corte non enuncia un’autonoma interpretazione testuale dell’art. 2505-bis, ma applica il principio delle Sezioni Unite secondo cui la fusione per incorporazione determina l’estinzione della società incorporata dalla cancellazione dal registro delle imprese.

• Art. 110 c.p.c.

  La norma è indicata tra quelle asseritamente violate dalle Agenzie, ma la Corte non ne svolge un’autonoma interpretazione nel decidere il ricorso.

• Art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È la disposizione processuale in base alla quale le Agenzie hanno proposto il ricorso per cassazione denunciando un errore di diritto processuale; la Corte ha esaminato il motivo e lo ha rigettato.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Nei confronti delle agenzie ricorrenti (per l'Agenzia delle Entrate Riscossione, in virtù dell'art. 22, D.L. 30/03/2023, n. 34, conv. nella L. 26/05/2023, n. 56, in vigore dal 31/03/2023), non sussistono i presupposti processuali per dichiarare l'obbligo di versare, ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. 30/05/2002, n. 115, nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della L. 24/12/2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

  La Corte ha escluso, per le Agenzie ricorrenti, i presupposti processuali per il pagamento dell’ulteriore contributo unificato previsto in caso di rigetto o inammissibilità dell’impugnazione.

Massime di principio

• Per gli atti tributari soggetti al regime anteriore alla riforma dello Statuto del contribuente entrata in vigore il 18 gennaio 2024, non si applica automaticamente la nullità amministrativa dell’art. 21-septies della legge n. 241/1990: i vizi vanno fatti valere secondo il regime tributario e mediante tempestiva impugnazione.
• Una qualificazione giuridica errata del vizio da parte del giudice non determina necessariamente la cassazione della decisione se non ha inciso sull’esito concreto; nel caso deciso, la cartella era stata tempestivamente impugnata e il vizio era stato dedotto fin dall’origine.
• Secondo il principio delle Sezioni Unite richiamato dalla Corte, la fusione per incorporazione estingue la società incorporata dalla sua cancellazione dal registro delle imprese; non è quindi sufficiente opporre che vi sia stata soltanto una modifica organizzativa del medesimo soggetto.
• La tempestiva impugnazione dell’atto è essenziale: se il termine decadenziale scade, la pretesa tributaria si consolida e i vizi dell’atto non possono essere recuperati contestando un successivo atto consequenziale.