Sentenza del 17/03/2025 n. 7130 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento relativo al 2008, con cui l’Agenzia delle Entrate aveva recuperato le perdite riportate dalla società, ritenute inesistenti in conseguenza delle rettifiche effettuate con un distinto avviso relativo al 2007. La CTR dell’Emilia-Romagna aveva ritenuto l’avviso 2008 prematuro e «nullo nella sua essenza», sostenendo che l’Agenzia dovesse attendere il giudicato sull’accertamento 2007 per evitare duplicazioni d’imposta. L’Agenzia ha contestato tale conclusione, sostenendo di poter emettere l’avviso 2008 entro il termine di decadenza, e ha inoltre denunciato la violazione delle norme sulla sospensione necessaria del processo.

La decisione

La Corte ha preliminarmente respinto la richiesta di riunione con altri giudizi, rilevando che i procedimenti erano stati trattati contestualmente, e ha ritenuto tempestivo il ricorso dell’Agenzia, notificato il 15 luglio 2016 entro il termine lungo di sei mesi dalla pubblicazione della sentenza del 15 gennaio 2016. Ha accolto il primo motivo: la pendenza del giudizio sull’accertamento 2007 non impediva di emettere l’avviso conseguenziale per il 2008, che doveva essere adottato entro il termine di decadenza; l’eventuale esito favorevole alla società sul primo avviso si sarebbe riflesso sugli atti dipendenti, eliminandone il titolo, senza che vi fosse un rischio di duplicazione d’imposta. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo, perché la decisione impugnata si fondava su una ragione sostanziale e non processuale. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la regolazione delle spese, comprese quelle del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La pregiudizialità logico-giuridica dell'accertamento relativo all'anno di imposta 2007, oggetto del separato contenzioso esaminato nella medesima udienza, non precludeva infatti all'amministrazione il potere di emettere il conseguenziale avviso di accertamento relativo al 2008, potere del resto da esercitare necessariamente entro il termine di decadenza previsto dall' art. 43 D.P.R. n. 600 del 1973 e a prescindere dall'impugnazione o meno del primo.

  L’Amministrazione può emettere l’accertamento relativo a un’annualità dipendente anche mentre è pendente il giudizio sull’accertamento presupposto, purché rispetti il termine di decadenza previsto per l’emissione.

• Art. 336 c.p.c.

  Vale sul punto il principio più volte affermato da questa Corte secondo cui in tema di contenzioso tributario, l'esito favorevole del giudizio promosso dal contribuente avverso l'atto presupposto integra un fatto estintivo della pretesa tributaria che si ripercuote sugli atti presupponenti, poiché tali atti restano privi di titolo giustificativo per mancanza sopravvenuta dell'obbligazione tributaria, anche se su di essi sia intervenuto, per il contribuente, un giudicato sfavorevole, il quale rimane travolto in virtù dell'effetto espansivo esterno ex art. 336 c.p.c.

  L’annullamento dell’atto presupposto si estende agli atti dipendenti privandoli del titolo giustificativo; tale effetto può travolgere anche un giudicato sfavorevole formatosi sull’atto dipendente.

• Art. 327 c.p.c.

  Ancora in via preliminare occorre osservare, in relazione alla generica eccezione proposta dalla società controricorrente, che il ricorso è stato tempestivamente proposto entro il cd. termine lungo di sei mesi ai sensi dell' art. 327 c.p.c. (la sentenza è stata pubblicata in data 15/01/2016 e il ricorso avviato alla notifica il 15/07/2016).

  La Corte applica il termine lungo di sei mesi per impugnare e ritiene tempestivo il ricorso notificato il giorno corrispondente alla scadenza calcolata dalla pubblicazione della sentenza.

• Art. 29, comma 1, lettera a), del D.L. 31 maggio 2010, n. 78, convertito dalla legge 30 luglio 2010, n. 122

  Non incide su tale conclusione il fatto dedotto dalla società, sia nel controricorso che nella memoria, che si sia in pendenza di un accertamento di natura esecutiva, dovendo provvedere l'Ufficio attraverso gli atti rideterminativi previsti dall' art. 29 , comma 1, lett. a), del D.L. n.78/2010 , convertito dalla legge n. 122/2010 , circostanza che non preclude al giudice la rideterminazione del quantum preteso in conseguenza dell'annullamento parziale dell'atto impugnato e non pregiudica gli effetti del giudicato.

  La disciplina degli atti rideterminativi in fase di riscossione non impedisce al giudice di rideterminare la pretesa dopo l’annullamento parziale dell’atto e non limita gli effetti del giudicato.

• Art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  La disposizione è richiamata quale base processuale dei motivi di ricorso per cassazione proposti dall’Agenzia per violazione o falsa applicazione di legge.

• Art. 1, comma 2, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È richiamato in relazione alla censura processuale dell’Agenzia, ma il relativo motivo è dichiarato inammissibile perché la ratio della CTR era sostanziale, non processuale.

• Art. 29 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È richiamato dall’Agenzia con riferimento alla censura sulla sospensione necessaria; il motivo è dichiarato inammissibile poiché non corrisponde alla ragione sostanziale posta dalla CTR a fondamento della decisione.

Massime di principio

• Un accertamento relativo a un’annualità dipendente può essere emesso anche prima che diventi definitivo l’accertamento relativo all’annualità presupposta, purché l’Amministrazione rispetti i termini di decadenza.
• Se l’accertamento presupposto viene annullato con esito favorevole al contribuente, tale esito può privare di fondamento gli atti tributari dipendenti, anche se questi sono stati impugnati separatamente o sono divenuti definitivi.
• La possibilità che i giudizi sulle diverse annualità abbiano esiti non coordinati non rende, di per sé, prematuro o nullo l’accertamento dipendente: il coordinamento degli effetti avviene anche attraverso la riscossione e l’applicazione del giudicato.
• In cassazione, un motivo che denuncia una violazione processuale è inammissibile se la decisione impugnata si fonda invece su una ratio sostanziale e la censura non la investe correttamente.