Cassazione Civile, Ordinanza n. 24454/2024 del 11/09/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per imposte dirette e IVA relative all'anno d'imposta 2014, con recupero a tassazione di costi ritenuti indeducibili e IVA ritenuta indetraibile perché riferiti a fatture per operazioni considerate in parte soggettivamente inesistenti e in parte oggettivamente inesistenti. La Commissione tributaria regionale aveva accolto gli appelli della contribuente, ritenendo inammissibile l'eccezione dell'Ufficio sulla notificazione via PEC del primo atto di appello, e nel merito aveva reputato provata l'effettività delle operazioni e dei fornitori, escludendo così anche i presupposti dell'accertamento analitico-induttivo. L'Agenzia ricorreva per cassazione con tre motivi: 1) violazione delle norme sul processo tributario per avere la CTR omesso di dichiarare l'inammissibilità dell'appello per difformità tra atto notificato e atto depositato, e per avere ritenuto tempestiva e perfezionata la notificazione via PEC nonostante l'illeggibilità degli allegati; 2) violazione delle norme su onere della prova, presunzioni e disciplina IVA e delle imposte dirette in tema di operazioni inesistenti, per non avere la CTR correttamente applicato i principi sul riparto probatorio; 3) omesso esame di fatti decisivi, in particolare degli indici di fittizietà delle operazioni addotti dall'Ufficio, quali sproporzione tra reddito dichiarato e volume d'affari, assenza di documenti di trasporto, uniforme modalità di compilazione delle fatture e inadeguatezza strutturale dei fornitori. La Corte ha respinto il primo motivo, ritenendo che, in presenza di notificazione via PEC, il destinatario che non riesca a leggere gli allegati abbia l'onere collaborativo di avvertire tempestivamente il mittente; inoltre la difformità tra atto notificato e atto depositato integra inammissibilità solo se sostanziale e lesiva del diritto di difesa, evenienza esclusa perché l'Ufficio aveva potuto articolare difese sul merito. Ha invece accolto il secondo e il terzo motivo, osservando che la CTR non aveva correttamente valutato gli elementi indiziari offerti dall'Amministrazione a fronte di fatture per operazioni soggettivamente e in parte oggettivamente inesistenti, né aveva applicato correttamente il riparto dell'onere probatorio: spetta all'Ufficio provare anche per presunzioni la fittizietà del fornitore e la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario, mentre al contribuente compete la prova contraria della buona fede; per le operazioni oggettivamente inesistenti, una volta forniti indizi gravi, precisi e concordanti, il contribuente deve dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo di ricorso dell'Agenzia, ha accolto il secondo e il terzo motivo, ha cassato la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e ha rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese. Il rinvio è stato disposto perché il giudice di merito dovrà riesaminare la controversia applicando correttamente i principi sul riparto dell'onere probatorio in materia di operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti e sulla valutazione degli indizi addotti dall'Ufficio.

Norme richiamate

• art. 22 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per la disciplina della conformità tra atto notificato e atto depositato nel processo tributario; l'inammissibilità non è automatica in caso di mera incompletezza materiale

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato in tema di appello tributario e di conformità dell'atto notificato rispetto a quello depositato

• art. 38 d.lgs. n. 546/1992

  citato nel primo motivo in relazione al rito tributario

• art. 51 d.lgs. n. 546/1992

  citato nel primo motivo in relazione al rito tributario

• art. 325 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente sul tema dei termini di impugnazione

• art. 326 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente sul tema dei termini di impugnazione

• art. 327 c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente sul tema dei termini di impugnazione

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  base del primo motivo, per asserita nullità della decisione per violazione di norme processuali

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere della prova in materia tributaria

• art. 2727 c.c.

  richiamato per l'uso delle presunzioni semplici

• art. 2729 c.c.

  richiamato per i requisiti di gravità, precisione e concordanza degli indizi

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in tema di detrazione IVA

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in tema di fatturazione IVA

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato quale base dell'accertamento e della prova presuntiva in materia IVA

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  richiamato per legittimare l'accertamento analitico-induttivo in presenza di elementi indiziari idonei

• art. 1335 c.c.

  evocato in via analogica per la presunzione di conoscenza della comunicazione generata dalla PEC

Massime di principio

• Nel processo tributario, la difformità tra l'atto di appello notificato e quello depositato comporta inammissibilità solo se è sostanziale e tale da impedire la completa comprensione dell'impugnazione; la mera incompletezza materiale o l'omissione di pagine irrilevanti non basta, soprattutto se il destinatario ha comunque potuto replicare nel merito.
• Nella notificazione a mezzo PEC, il perfezionamento della consegna genera una presunzione di conoscenza del contenuto della comunicazione; il destinatario che abbia difficoltà di lettura degli allegati deve avvertire tempestivamente il mittente, in un'ottica di collaborazione processuale.
• In materia di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, che il fornitore era fittizio e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in un'evasione d'imposta; solo dopo tale prova il contribuente deve dimostrare la propria buona fede e l'assenza di consapevolezza.
• In materia di operazioni oggettivamente inesistenti, una volta forniti dall'Ufficio elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, il contribuente deve provare l'effettiva esistenza delle operazioni; non sono di per sé sufficienti la regolarità formale della contabilità, l'esibizione delle fatture o la regolarità dei pagamenti.
• Il giudice di merito deve valutare gli indizi dell'Ufficio sia singolarmente sia nel loro complesso, e non può valorizzare elementi difensivi generici, irrilevanti o non decisivi senza confrontarsi con il quadro presuntivo complessivo allegato dall'Amministrazione.

Come è indicizzato