Cassazione Civile, Ordinanza n. 13397/2024 del 15/05/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di rimborso della maggiore Ires versata per gli anni 2008, 2009 e 2010. La società aveva presentato dichiarazioni integrative a favore nelle quali, da un lato, faceva emergere una maggiore perdita derivante dal mancato riconoscimento degli effetti della c.d. "Tremonti ambiente" e, dall’altro, riportava la deduzione dell’Irap relativa al costo del lavoro dipendente prevista dall’art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011. La CTR aveva accolto l’appello dell’Ufficio ritenendo che la mancata indicazione delle perdite fosse frutto di una scelta autonoma e discrezionale della contribuente, con effetti negoziali, e che ciò impedisse l’emendabilità della dichiarazione e quindi il rimborso. Con l’unico motivo di ricorso, la società ha dedotto violazione dell’art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011, in combinato con l’art. 38 d.P.R. n. 602/1973, sostenendo che i giudici di merito avevano confuso i due profili delle dichiarazioni integrative e che, comunque, la parte relativa alla detassazione Tremonti ambiente non esprimeva una scelta negoziale, sicché non poteva essere negato il rimborso anche per la deduzione Irap.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il ricorso. Ha chiarito che la deduzione dell’Irap sul costo del lavoro ex art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011 consente il rimborso delle imposte sui redditi relative ai periodi d’imposta precedenti, se alla data di entrata in vigore della norma era ancora pendente il termine di cui all’art. 38 d.P.R. n. 602/1973. Inoltre ha ribadito che la dichiarazione dei redditi è normalmente emendabile quando abbia natura di mera dichiarazione di scienza e che il limite della non emendabilità vale solo per dichiarazioni a contenuto negoziale, salvo errore essenziale e riconoscibile. Quanto alla c.d. Tremonti ambiente, la Corte ha richiamato l’orientamento consolidato secondo cui l’agevolazione non postula una scelta negoziale del contribuente, essendo una deduzione dall’imponibile collegata a investimenti ambientali, e ha escluso che la mancata immediata fruizione del beneficio dipendesse da una scelta discrezionale della società. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2, comma 1, d.l. n. 201/2011

  A decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012 è ammesso in deduzione ... un importo pari all'imposta regionale sulle attività produttive ... relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato

  Introduce la deduzione Irap dal reddito imponibile Ires/Ires e costituisce il presupposto del rimborso richiesto per i periodi precedenti.

• art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011

  con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso relative ai periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012

  Consente di chiedere il rimborso per i periodi precedenti, purché al 28/12/2011 fosse ancora pendente il termine di cui all'art. 38 d.P.R. n. 602/1973.

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  È richiamato come termine di decadenza per l’istanza di rimborso, che deve essere ancora pendente alla data rilevante prevista dalla norma speciale.

• art. 6, commi 13 e ss., l. n. 388/2000

  L’agevolazione ambientale non richiede una scelta negoziale del contribuente, ma opera come deduzione dall’imponibile connessa all’investimento.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  Il termine previsto per le dichiarazioni integrative incide sull’utilizzabilità in compensazione del credito, non sulla generale emendabilità della dichiarazione a fini contenziosi.

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  È menzionato in relazione alla compensazione del credito risultante dalla rettifica della dichiarazione.

• art. 53 Cost.

  È evocato per affermare che il contribuente non può essere assoggettato a tributi maggiori di quelli dovuti per legge.

• artt. 1427 ss. c.c.

  Sono richiamati per il caso in cui la dichiarazione abbia natura negoziale e l’errore debba essere essenziale e riconoscibile.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro processuale del motivo di ricorso, formulato come violazione di legge.

Massime di principio

• In materia di imposte sui redditi, la dichiarazione è normalmente emendabile quando costituisce una mera dichiarazione di scienza; la correzione è ammessa anche in sede contenziosa se l’errore comporta un indebito aggravio fiscale.
• Il limite alla emendabilità opera solo quando l’atto dichiarativo abbia contenuto negoziale; in tale ipotesi è necessario l’errore essenziale e obiettivamente riconoscibile.
• Il termine previsto per le dichiarazioni integrative incide sulla possibilità di utilizzare il credito in compensazione, ma non esclude di per sé la rettifica della dichiarazione per ottenere il rimborso di imposte non dovute.
• L’agevolazione fiscale collegata agli investimenti ambientali non implica una scelta discrezionale o negoziale del contribuente, poiché si realizza tramite variazione in diminuzione dell’imponibile nella dichiarazione dell’anno di investimento.
• Quando una disciplina agevolativa è stata incerta sul piano interpretativo e la successiva fonte chiarificatrice consente il cumulo dei benefici, la mancata fruizione immediata non può essere automaticamente qualificata come rinuncia o scelta negoziale del contribuente.

Come è indicizzato