Cassazione Civile, Ordinanza n. 08113/2026 del 01/04/2026

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società contribuente tre avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2010, 2011 e 2012, contestando l’indebita detrazione dell’IVA per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti nell’ambito di un meccanismo di fatturazione tra la società consortile e alcune cooperative consorziate. La società aveva impugnato gli atti e, dopo il rigetto in primo e secondo grado, ha proposto ricorso per cassazione con sette motivi. I primi due motivi riguardavano la legittimità dell’accertamento integrativo del 2012 ex art. 57, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972 e il dedotto vizio di motivazione per mancata indicazione dei nuovi elementi. Il terzo motivo lamentava motivazione apparente della sentenza e contraddittorietà nella parte in cui aveva ritenuto legittima la pretesa fiscale. Il quarto censurava la prova presuntiva dell’inesistenza soggettiva delle operazioni, sostenendo che gli indizi valorizzati non avessero i requisiti di gravità, precisione e concordanza e che fossero trascurati elementi contrari, come la struttura delle cooperative e i loro adempimenti fiscali e lavoristici. Il quinto denunciava violazione dell’art. 115 c.p.c. per non avere considerato l’integrale versamento dell’IVA da parte delle consorziate nel 2012. Il sesto contestava l’applicazione della recidiva sanzionatoria ex art. 7, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997. Il settimo deduceva omessa pronuncia sulla richiesta di riduzione della sanzione ex art. 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997.

La decisione

La Corte ha rigettato i motivi primo, secondo, terzo, quarto e quinto, ritenendo infondate le doglianze sull’accertamento integrativo, sul vizio di motivazione, sulla valutazione degli indizi e sulla pretesa considerazione dell’IVA versata dalle cooperative. Ha invece accolto il sesto motivo nei limiti in cui contestava l’applicazione della recidiva, affermando che essa richiede un precedente definitivo accertamento della violazione, e ha accolto il settimo motivo per omessa pronuncia sulla domanda di riduzione della sanzione in forza del favor rei. La sentenza della CTR è stata quindi cassata limitatamente ai profili sanzionatori accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 57, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972

  Gli accertamenti IVA possono essere integrati o modificati, fino alla scadenza dei termini, solo in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi; nell’avviso devono essere indicati specificamente i nuovi elementi e gli atti o fatti da cui l’ufficio ne è venuto a conoscenza. Nel caso concreto, però, i due avvisi non sono stati ritenuti integrativi ma relativi a pretese impositive distinte.

• art. 56, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dalla ricorrente in relazione al requisito motivazionale dell’atto impositivo; la Corte non ne ha fatto il fondamento decisivo, poiché ha risolto la questione qualificando gli atti come pretesi distinte.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato per il recupero dell’IVA indebitamente detratta.

• art. 109 TUIR

  Richiamato nel primo avviso per l’indeducibilità dei costi relativi a fatture riferite a operazioni ritenute inesistenti.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nei motivi relativi alla ripartizione dell’onere della prova; la Corte ha ritenuto che l’Amministrazione avesse fornito plurimi e convergenti elementi presuntivi idonei a sostenere la pretesa.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati per le presunzioni semplici; la Corte ha ritenuto non scalfita la ricostruzione fattuale della CTR sulla base di indizi ritenuti convergenti e sostanzialmente univoci.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato come base normativa della pretesa fiscale in materia IVA.

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  Richiamato nel motivo relativo al preteso fatto non contestato del versamento dell’IVA; la censura è stata ritenuta in parte inammissibile e in parte infondata.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Norme sul ricorso per cassazione evocate per i vizi di violazione di legge e nullità della sentenza.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato per la dedotta motivazione apparente della sentenza tributaria.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per il vizio di motivazione della sentenza.

• art. 12, comma 5, d.lgs. n. 472 del 1997

  Richiamato in tema di continuazione sanzionatoria; la Corte dà atto della correzione operata dall’Ufficio rispetto al cumulo giuridico.

• art. 7, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  Per l’applicazione della recidiva è necessario che la violazione pregressa, commessa nel triennio precedente, sia definitivamente accertata dal giudice tributario o divenuta definitiva per mancata impugnazione.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997

  La Corte rileva che la disciplina sopravvenuta, favorevole al contribuente, può applicarsi retroattivamente se il giudizio è ancora pendente e la parte sanzionatoria non è definitiva; la sentenza d’appello è stata cassata per omessa pronuncia sul punto.

• art. 2612 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per descrivere i rapporti tra consorzio e consorziate; la Corte osserva che tale norma non contempla ingerenza gestoria della consortile negli assetti delle consorziate.

• art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000

  Richiamato solo in relazione alle sentenze penali di assoluzione invocate dalla ricorrente; la Corte ritiene che non fossero decisive sul disegno fraudolento contestato.

• art. 2512 c.c.

  Richiamato nella sentenza impugnata per qualificare le cooperative a mutualità prevalente.

• art. 3 d.lgs. n. 87 del 2024

  Richiamato incidentalmente come norma modificativa della disciplina sanzionatoria, senza incidere sul caso concreto.

• art. 32 d.lgs. n. 158 del 2015

  Richiamato per l’entrata in vigore della revisione del sistema sanzionatorio tributario, applicabile retroattivamente in base al favor rei in presenza di giudizio ancora pendente.

Massime di principio

• In tema di IVA, l’accertamento integrativo ex art. 57, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972 presuppone una vera sopravvenienza di nuovi elementi; se i successivi atti esprimono una pretesa impositiva autonoma e distinta, non opera il regime dell’integrazione o modifica dell’avviso precedente.
• Nelle controversie su fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere l’onere probatorio mediante un complesso di indizi plurimi e convergenti che delineino un quadro fraudolento; il dato decisivo è la sostanziale riferibilità dell’operazione a un unico centro organizzativo, non la sola regolarità formale degli adempimenti delle società apparentemente interposte.
• Ai fini della contestazione di operazioni soggettivamente inesistenti, non è dirimente che i soggetti formalmente coinvolti abbiano adempiuto agli obblighi fiscali o societari, se la sostanza economica dell’operazione evidenzia che il soggetto che ha utilizzato le prestazioni e fatturato verso il committente era uno solo.
• La recidiva tributaria ex art. 7, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997 richiede, nella disciplina previgente alla riforma del 2024, che la violazione precedente sia definitivamente accertata; non basta la mera contestazione o pendenza dell’accertamento.
• La disciplina più favorevole in materia sanzionatoria tributaria può applicarsi retroattivamente, in forza del favor rei, se il giudizio è ancora pendente e la sanzione non è divenuta definitiva.
• La mancata pronuncia sulla richiesta di riduzione della sanzione per sproporzione ex art. 7, comma 4, d.lgs. n. 472 del 1997 integra vizio di omessa pronuncia quando la questione sia stata specificamente devoluta al giudice di merito.

Come è indicizzato