Cassazione Civile, Ordinanza n. 25880/2026 del 28/09/2026

Esito

La controversia

La controversia trae origine dall’avviso di accertamento relativo all’IVA per l’anno 2009, con il quale l’Agenzia delle Entrate ha richiesto al contribuente, quale amministratore e socio all’80% di una società a responsabilità limitata estinta il 23 aprile 2010, il pagamento di € 13.796,76 ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. 602/1973. La pretesa era collegata a costi per complessivi € 28.843,80, ritenuti illegittimamente dedotti perché derivanti da fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, e alla conseguente ipotesi di distribuzione ai soci di utili occulti. Il contribuente aveva contestato la competenza territoriale dell’ufficio, l’insussistenza dei presupposti della responsabilità ex art. 36 e, in subordine, la fondatezza della pretesa. La Commissione tributaria provinciale di Isernia aveva accolto il ricorso perché la pretesa non era provata. La Commissione tributaria regionale del Molise, con sentenza depositata il 29 luglio 2019, ha rigettato l’appello principale dell’Ufficio e accolto l’appello incidentale del contribuente sulle spese di primo grado. Ha ritenuto competente l’ufficio di Isernia e ravvisato elementi di oggettiva inesistenza delle operazioni, ma ha escluso la responsabilità del contribuente, tra l’altro perché, per l’IVA relativa al 2009, l’art. 36 non era applicabile ratione temporis e perché l’avviso non esponeva i presupposti per una responsabilità del socio ex art. 2495 c.c. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell’art. 112 c.p.c., per avere la CTR rilevato d’ufficio l’insufficiente chiarezza del calcolo dell’importo richiesto, nonostante il contribuente non lo avesse contestato; 2) violazione degli artt. 36 del d.P.R. 602/1973 e 2495 c.c., sostenendo che le norme andassero considerate congiuntamente e che la responsabilità del socio potesse comprendere distribuzioni extracontabili; 3) violazione dell’art. 47 del d.P.R. 917/1986, contestando la valutazione della CTR sulla mancanza di prova di utili effettivi e invocando la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base sociale. Il contribuente ha resistito con controricorso.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di interesse: l’osservazione della CTR sulla scarsa chiarezza del calcolo non aveva fondato la decisione, che si basava invece sull’inapplicabilità dell’art. 36 ratione temporis e sull’assenza dei presupposti per far valere la responsabilità del socio. Il secondo e il terzo motivo sono stati rigettati perché infondati. La disciplina dell’art. 36 applicabile alla fattispecie, anteriore alle modifiche del d.lgs. 175/2014, non estendeva la responsabilità alle imposte diverse da quelle sui redditi, sicché non poteva essere invocata per il credito IVA del 2009. La diversa responsabilità prevista dall’art. 2495 c.c. è autonoma e distinta, ma l’avviso impugnato non la richiamava e la pretesa non poteva quindi essere sostenuta in giudizio sulla base di tale norma. Per questa ragione era superfluo esaminare le presunzioni sulla distribuzione degli utili occulti. La Corte ha condannato l’Agenzia al pagamento delle spese di legittimità, liquidate in € 2.400 per compensi, oltre al 15% per spese forfettarie, € 200 per esborsi e accessori di legge, con attribuzione al difensore. Non ha dichiarato dovuto il raddoppio del contributo unificato, essendo l’Agenzia istituzionalmente esonerata.

Norme richiamate

• art. 36 d.P.R. 602/1973

  Tanto chiarito, non vi è dubbio che alla fattispecie in esame, avente ad oggetto l’IVA relativa all’anno 2009, non può trovare applicazione, ratione temporis, la responsabilità ex art. 36 d.P.R. 602/1973 estesa anche alle imposte diverse da quelle sui redditi solo con il d.lgs. 175/2014 (Cass. n. 9170/2024).

  Nel testo applicabile ratione temporis alla fattispecie, l’art. 36 non consentiva di far valere nei confronti del socio la responsabilità per un debito IVA del 2009: l’estensione alle imposte diverse da quelle sui redditi è stata introdotta soltanto dal d.lgs. 175/2014.

• art. 2495 c.c.

  Potrebbe quindi ricorrere la responsabilità dei soci ex art. 2495 c.c. che, come appena esposto, è distinta da quella di cui all’art. 36 cit. (e più limitata) e che viene sostanzialmente invocata dalla ricorrente con il secondo motivo.

  La responsabilità del socio ex art. 2495 c.c. è autonoma e distinta da quella prevista dall’art. 36; non può sostenere la pretesa se non è stata fatta valere nell’avviso, che costituisce l’atto oggetto del giudizio.

• art. 112 c.p.c.

  La CTR, infatti, non ha posto a fondamento della propria decisione l’impossibilità di comprendere la natura del credito o la sua erronea determinazione; la stessa ha correttamente identificato la pretesa in un credito per IVA ed ha escluso la possibilità di farlo valere nei confronti del socio, in considerazione della mancanza dei presupposti per l’applicazione dell’art. 36 d.P.R. 602/1973 e dell’art. 2495 c.c..

  La censura di ultrapetizione per la rilevazione della poca chiarezza del calcolo è inammissibile per difetto di interesse quando tale rilievo non ha costituito la ragione decisoria della pronuncia impugnata.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112 c.p.c.; ad avviso della ricorrente, la CTR sarebbe incorsa nel vizio di ultrapetizione, affermando che non erano comprensibili le modalità di determinazione dell’importo di € 13.796,76, sebbene il contribuente non avesse mai dedotto alcunché al riguardo.

  La norma processuale è indicata come parametro del motivo di cassazione per violazione dell’art. 112 c.p.c.; la Corte ha tuttavia dichiarato inammissibile la censura per difetto di interesse, poiché il rilievo contestato non aveva fondato la decisione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 36 d.P.R. 602/1973 e 2495 c.c..

  La disposizione è richiamata quale parametro per la denuncia di violazione di legge; i motivi secondo e terzo, proposti ai sensi di tale norma, sono stati esaminati congiuntamente e rigettati perché infondati.

• art. 47 d.P.R. 917/1986

  È dunque superfluo verificare se la CTR abbia fatto corretta applicazione dei principi giurisprudenziali in ordine alle presunzioni riguardanti la distribuzione ai soci degli utili occulti, che potrebbero al più rilevare con riguardo all’ipotesi di cui all’art. 2495 c.c. ai fini della verifica del limite di responsabilità dei soci, che rispondono delle obbligazioni sociali «fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione»; tale responsabilità, tuttavia, non è stata fatta valere con il provvedimento oggetto del presente giudizio nel quale si fa solo riferimento a quella di cui all’art. 36 d.P.R. 602/1973.

  La Corte non decide nel merito la questione della presunzione di distribuzione degli utili occulti, prospettata con riferimento all’art. 47: l’esame è superfluo perché l’avviso non aveva fatto valere la distinta responsabilità ex art. 2495 c.c.

• art. 36 d.P.R. 602/1973, nel testo anteriore alle modifiche del d.lgs. 175/2014

  L’art. 36 cit., quindi, delinea due diverse ipotesi di responsabilità per debiti di imposta della società.

  La norma distingue la responsabilità propria, ex lege, di liquidatori e amministratori dalla responsabilità dei soci, limitata al valore dei beni ricevuti in assegnazione e fondata sulla percezione di attività sociali nei periodi indicati dalla disposizione. La prima non costituisce successione nel debito tributario sociale; la seconda è distinta dalla responsabilità civilistica ex art. 2495 c.c.

• art. 28, comma 5, lett. a), d.lgs. 175/2014

  Rimasta immutata la parte dispositiva della norma, con la modifica il legislatore ha mitigato l’onere probatorio a carico dell’Amministrazione finanziaria, facendolo gravare sul liquidatore che ha, ora, l’onere di fornire la prova liberatoria.

  La modifica ha spostato sul liquidatore l’onere di fornire la prova liberatoria; tale regime non è applicabile retroattivamente alla fattispecie, regolata dal testo previgente.

• art. 28, comma 7, d.lgs. 175/2014

  Lo stesso art. 28 del d.lgs. 175/2014, ha poi, al comma 7, eliminato, dall’art. 19, comma 1, del d.lgs. 46/1999 (secondo il quale «le disposizioni previste dagli articoli 14, 15, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 41, 42-bis, 43-bis, 43-ter, 44 e 44-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, si applicano alle sole imposte sui redditi, ogni riferimento all’art. 36 del d.P.R. n. 602/73»), con la conseguenza che la responsabilità del liquidatore non è più limitata alle sole imposte sui redditi, ma si estende a tutte le imposte dovute dalla società.

  La soppressione del riferimento all’art. 36 nell’art. 19, comma 1, del d.lgs. 46/1999 ha esteso la responsabilità del liquidatore a tutte le imposte societarie, ma soltanto in seguito alla modifica del 2014.

• art. 2495 c.c., comma 2

  È dunque superfluo verificare se la CTR abbia fatto corretta applicazione dei principi giurisprudenziali in ordine alle presunzioni riguardanti la distribuzione ai soci degli utili occulti, che potrebbero al più rilevare con riguardo all’ipotesi di cui all’art. 2495 c.c. ai fini della verifica del limite di responsabilità dei soci, che rispondono delle obbligazioni sociali «fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione»; tale responsabilità, tuttavia, non è stata fatta valere con il provvedimento oggetto del presente giudizio nel quale si fa solo riferimento a quella di cui all’art. 36 d.P.R. 602/1973.

  La responsabilità dei soci prevista dall’art. 2495 c.c. è limitata alle somme riscosse in base al bilancio finale di liquidazione; la sua applicazione non può essere introdotta per la prima volta in giudizio se l’avviso ha fondato la pretesa esclusivamente sull’art. 36.

• art. 47 d.P.R. 917/1986

  Con il terzo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell’art. 47 d.P.R. 917/1986.

  La questione relativa alla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili, prospettata ai sensi dell’art. 47, non è stata esaminata nel merito perché irrilevante rispetto alla pretesa effettivamente contenuta nell’avviso.

• art. 13 d.P.R. 115/2002

  Non occorre dichiarare la sussistenza dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, ai sensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto la ricorrente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal versamento dello stesso (Cass. n. 1778/2016; Cass. n. 5955/2014).

  Non si dichiara il raddoppio del contributo unificato quando la parte soccombente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal suo versamento.

Massime di principio

• Per la responsabilità prevista dall’art. 36 d.P.R. 602/1973 occorre applicare il testo vigente ratione temporis: l’estensione alle imposte diverse da quelle sui redditi introdotta dal d.lgs. 175/2014 non opera per annualità anteriori.
• La responsabilità di liquidatori e amministratori disciplinata dall’art. 36 d.P.R. 602/1973 è una responsabilità civilistica propria, ex lege, per fatto proprio, distinta dalla successione nel debito tributario della società.
• La responsabilità del socio prevista dall’art. 36 d.P.R. 602/1973 è distinta sia dalla responsabilità di liquidatori e amministratori sia da quella ex art. 2495 c.c.; presuppone la percezione di attività sociali nei periodi contemplati dalla norma ed è limitata al valore dei beni ricevuti.
• La responsabilità del socio ex art. 2495 c.c. è autonoma rispetto a quella prevista dall’art. 36 d.P.R. 602/1973. Se l’avviso di accertamento fonda la pretesa esclusivamente sull’art. 36, la responsabilità civilistica ex art. 2495 c.c. non può essere invocata per sostenere in giudizio quella pretesa.
• Le presunzioni sulla distribuzione ai soci di utili extracontabili possono essere esaminate solo se pertinenti alla specifica responsabilità fatta valere con l’atto impugnato; non occorre verificarle quando l’atto non ha invocato la responsabilità ex art. 2495 c.c. cui esse potrebbero rilevare.
• Una censura di ultrapetizione è inammissibile per difetto di interesse se il rilievo contestato, pur presente nella motivazione della sentenza, non ha contribuito a determinarne la decisione.

Come è indicizzato