Sentenza del 12/06/2023 n. 671 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Ufficio rettificava la dichiarazione UNICO 2014 (anno 2013) della sig.ra L., disconoscendo integralmente la detrazione del 36% per interventi di ristrutturazione sull'immobile catastalmente censito in categoria D/10, sostenendo che il beneficio spetta solo per immobili residenziali. La ricorrente contestava la decisione sostenendo che l'art.16‑bis, lett. c) TUIR, come modificato dal D.L. 201/2011, concede la detrazione per i lavori necessari alla ricostruzione o al ripristino di un immobile danneggiato da eventi calamitosi "indipendentemente dalla categoria edilizia", purché sia stato dichiarato lo stato di emergenza; richiamava inoltre la circolare Agenzia Entrate 13/E/2019 che, al par.54, afferma che sono inclusi tutti gli interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino di un immobile danneggiato, indipendentemente dalla categoria. L'Ufficio ribatteva che la norma amplia la tipologia di intervento agevolabile ma non estende il beneficio agli immobili strumentali non residenziali.

La decisione

La CTR (Sezione XII) ha rigettato l'appello, confermando la sentenza della CTP. La Corte ha ritenuto che la lettera c) dell'art.16‑bis estende la tipologia tecnica di intervento ammissibile (anche interventi di ricostruzione/ripristino) ma non modifica il presupposto soggettivo/oggettivo relativo alla destinazione/residenzialità dell'immobile: la detrazione del 36% rimane finalizzata agli immobili residenziali. La Corte ha inoltre osservato che, quando il legislatore ha voluto estendere o disciplinare altre categorie, lo ha fatto espressamente (es. comma 5 art.16‑bis sulla riduzione al 50% per unità residenziali adibite promiscuamente ad attività professionali/commerciali). Condanna della ricorrente al pagamento delle spese di giudizio per entrambi i gradi (liquidate in euro 500 oltre accessori).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 16‑bis

  1. Dall'imposta lorda si detrae un importo pari al 36% ... c) necessari alla ricostruzione o al ripristino dell'immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi, ancorché non rientranti nelle categorie di cui alle lettere a) e b) del presente comma, sempreché sia stato dichiarato lo stato di emergenza...

  La corte ha interpretato la lett. c) come estensione della tipologia di interventi ammessi (anche ricostruzione/ripristino) ma non come estensione della categoria catastale degli immobili beneficiari: il regime rimane orientato agli immobili residenziali.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36‑ter

  Norma procedurale richiamata dall'Ufficio per l'azione di rettifica della dichiarazione; non incide sull'interpretazione sostanziale delle detrazioni.

• D.P.R. n. 380/2001, art. 3

  Riferimento alle tipologie di intervento edilizio (lett. a, b, c, d) richiamate dall'art.16‑bis: la giurisprudenza distingue tra ampliamento delle tipologie di intervento e destinazione/residenzialità dell'immobile.

• Codice Civile, art. 1117

  Richiamato nella cornice normativa per definire parti comuni di edificio residenziale; utilizzato per delimitare l'ambito applicativo delle lettere a) e b) dell'art.16‑bis.

• D.L. n. 201/2011

  Ha introdotto la lett. c) nell'art.16‑bis per favorire interventi post‑calamità; secondo la corte la novella amplia gli interventi agevolabili ma non elimina il requisito della residenzialità quando il testo e il contesto normativo lo richiedono.

• Circolare Agenzia Entrate 13/E del 31/05/2019, par.54

  "sono inclusi tutti gli interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino di un immobile danneggiato a seguito di un evento calamitoso, indipendentemente dalla categoria edilizia alla quale appartengono, purché sia stato dichiarato lo stato di emergenza..."

  La corte ritiene che il passaggio della circolare non possa essere letto isolatamente: nel contesto più ampio della stessa circolare l'agevolazione è comunque presentata riferita a immobili residenziali; pertanto la circolare non prevale sull'interpretazione secondo cui la detrazione è rivolta in primo luogo agli immobili residenziali.

Massime di principio

• L'art.16‑bis TUIR, lett. c), amplia le tipologie di intervento agevolabili (anche ricostruzione/ripristino post‑calamità) ma non necessariamente estende il beneficio a tutte le categorie catastali se il testo normativo e il contesto lo limitano alla residenzialità.
• La presenza di uno stato di emergenza è condizione necessaria per le agevolazioni post‑calamità secondo la lett. c), ma non è di per sé sufficiente a cambiare la natura soggettiva/oggettiva del bene beneficiario (residenziale vs strumentale).
• Le circolari amministrative (es. 13/E/2019) sono utili per l'interpretazione tecnica, ma vanno lette nel loro insieme e non prevalgono su un'interpretazione sistematica del testo normativo fatta dal giudice.
• Se il legislatore intende estendere i benefici fiscali a immobili non residenziali o stabilire regole diverse (es. per attività produttive/commerciali), normalmente lo indica espressamente (come avviene per il comma 5 art.16‑bis sulla riduzione al 50% per unità promiscuamente utilizzate).
• In casi concreti è fondamentale documentare la destinazione d'uso dell'immobile (catasto, titoli abilitativi, eventuali trasformazioni autorizzate) e lo stato di emergenza, oltre a conservare tutta la documentazione delle spese e delle autorizzazioni per dimostrare il diritto alla detrazione.
• Per immobili misti o trasformati (es. fienile convertito in abitazione) occorre prova delle autorizzazioni e dello stato effettivo/legale di destinazione d'uso per valutare l'ammissibilità dell'agevolazione.