Cassazione Civile, Ordinanza n. 19238/2025 del 13/07/2025

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento con cui l’amministrazione finanziaria, per l’anno d’imposta 2006, ha recuperato maggiore Ires ritenendo insussistenti i presupposti per l’applicazione dell’aliquota agevolata prevista per gli enti equiparati a quelli di beneficenza o istruzione. L’accertamento riguardava i redditi derivanti da cinque immobili indicati in dichiarazione: due immobili utilizzati da un altro ente ecclesiastico, uno utilizzato dal ramo Onlus della diocesi e due porzioni di immobili locati ad uffici dell’amministrazione finanziaria. La contribuente ha impugnato l’atto, ottenendo in primo grado un accoglimento solo parziale; in appello la decisione è stata confermata. In cassazione la diocesi ha dedotto: 1) omessa pronuncia sul motivo relativo alla violazione del contraddittorio endoprocedimentale; 2) omessa pronuncia sul motivo relativo al vizio di motivazione dell’avviso; 3) violazione della disciplina sull’aliquota agevolata Ires, sostenendo che la CTR avrebbe dovuto riconoscere il beneficio anche ai redditi da locazione degli immobili utilizzati da altro ente ecclesiastico, poiché l’ente proprietario conserva la natura non commerciale e la locazione non implica di per sé attività commerciale. L’Agenzia ha resistito e, con ricorso incidentale, ha censurato la sentenza per motivazione apparente, per erronea applicazione dell’agevolazione all’immobile del ramo Onlus e per violazione dell’onere della prova, affermando che la contribuente non aveva dimostrato i presupposti del beneficio.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo e il secondo motivo del ricorso principale, ritenendo infondate le doglianze sull’omessa pronuncia perché, pur in presenza del vizio, la questione poteva essere decisa nel merito senza rinvio: ha escluso la violazione del contraddittorio endoprocedimentale perché si trattava di tributo non armonizzato, per il quale non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo; ha inoltre escluso il vizio di motivazione dell’avviso, rilevando che esso conteneva gli elementi essenziali per consentire la difesa. Ha invece accolto il terzo motivo del ricorso principale e integralmente il ricorso incidentale, rilevando che la sentenza di appello era motivata in modo apparente e non aveva esaminato in modo adeguato, con riferimento a ciascun immobile, i presupposti oggettivi e soggettivi per la riduzione d’aliquota prevista dall’art. 6 d.P.R. n. 601/1973. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per denunciare l’omessa pronuncia sui motivi di appello; la Corte ha ritenuto infondate le censure perché la questione poteva essere decisa nel merito in sede di legittimità.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Norma processuale richiamata come parametro dei motivi di ricorso per cassazione dedotti dalle parti.

• art. 6 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601

  L’aliquota ridotta spetta agli enti il cui fine è equiparato per legge ai fini di beneficenza o istruzione, ma richiede non solo il requisito soggettivo dell’ente, bensì anche la verifica dell’attività concretamente svolta e della sua natura non commerciale o della sua strumentalità diretta e immediata rispetto ai fini istituzionali.

• art. 7, n. 3, dell’Accordo 18 febbraio 1984 tra Repubblica italiana e Santa Sede, ratificato con L. 25 marzo 1985, n. 121

  Gli enti ecclesiastici con fine di religione o culto sono equiparati a quelli di beneficenza o istruzione agli effetti tributari; le attività diverse da religione o culto restano soggette alle leggi dello Stato e al regime tributario proprio.

• artt. 15 e 16 L. 20 maggio 1985, n. 222

  Gli enti ecclesiastici possono svolgere attività diverse da quelle di religione o culto; agli effetti civili, le attività commerciali o a scopo di lucro rientrano tra le attività diverse.

• art. 2697 c.c.

  L’onere di provare i requisiti del beneficio fiscale grava sul contribuente che ne chiede l’applicazione.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza della CTR è stata ritenuta nulla per motivazione apparente, priva dell’illustrazione delle censure e delle ragioni di rigetto.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato con l’art. 36 d.lgs. n. 546/1992 per sanzionare l’insufficienza della motivazione della sentenza tributaria d’appello.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Usato come parametro della necessità di una motivazione effettiva e non meramente adesiva.

• art. 111 Cost.

  Richiamato sia in relazione al requisito della motivazione della sentenza sia al principio di ragionevole durata del processo, che consente alla Corte di decidere nel merito quando possibile.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato per affermare che l’avviso di accertamento deve porre il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali.

• art. 53 Cost.

  Evocato come fondamento del principio di capacità contributiva, rispetto al quale le agevolazioni fiscali costituiscono eccezione di stretta interpretazione.

• artt. 72, 73 e 149 T.U.I.R.

  Richiamati dalla ricorrente come parte del quadro normativo fiscale applicabile alla qualificazione del reddito e dell’ente.

• art. 20 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente nel proprio motivo sul regime fiscale degli enti ecclesiastici.

• art. 371 c.p.c.

  La Corte ha chiarito la tempestività del ricorso incidentale, proposto con il controricorso nei termini processuali previsti.

• art. 370 c.p.c.

  Richiamato per determinare il termine per la proposizione del controricorso.

• art. 369 c.p.c.

  Richiamato per il termine di deposito/notifica del ricorso e per il calcolo della tempestività del controricorso.

• art. 384 c.p.c.

  Interpretato in senso costituzionalmente orientato, consentendo alla Cassazione di decidere nel merito senza rinvio in caso di omessa pronuncia su una questione di solo diritto.

Massime di principio

• Nei tributi non armonizzati non esiste, in via generale, un obbligo di contraddittorio endoprocedimentale: la sua violazione determina invalidità dell’atto solo se la legge lo prevede espressamente.
• L’avviso di accertamento è sufficientemente motivato quando consente al contribuente di comprendere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente; non è necessario un apparato motivazionale ulteriore se la pretesa è intellegibile.
• Le agevolazioni fiscali di favore hanno natura eccezionale e vanno interpretate restrittivamente: per gli enti ecclesiastici o equiparati non basta la qualificazione soggettiva, ma occorre verificare in concreto l’attività svolta e la sua non commercialità o strumentalità diretta ai fini istituzionali.
• Nel caso di redditi da locazione immobiliare, l’agevolazione può spettare solo se la locazione si riduce a mero godimento del patrimonio, senza organizzazione imprenditoriale o strumenti di mercato, e se i proventi sono effettivamente destinati ai fini istituzionali dell’ente.
• Chi invoca un beneficio fiscale deve provarne tutti i presupposti, incluso il carattere non commerciale dell’attività o la sussistenza delle condizioni oggettive previste dalla norma agevolativa.
• La sentenza tributaria d’appello è nulla quando si limita a una motivazione meramente adesiva o per relationem, senza confrontarsi con i motivi di gravame e senza rendere percepibile la ratio decidendi.

Come è indicizzato