Cassazione Civile, Ordinanza n. 10815/2024 del 22/04/2024

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento per IRES e IRAP 2005, recuperando a tassazione anche le somme corrisposte dalla società a due socie a titolo di "differenza da recesso", ritenute indeducibili. La società aveva impugnato l’atto davanti alla CTP e poi in appello, senza successo. Con il ricorso per cassazione ha dedotto tre censure: 1) nullità della sentenza e dell’accertamento perché l’autorizzazione all’accesso/ispezione sarebbe stata rilasciata da soggetto non legittimato; 2) violazione degli artt. 83 e 109 TUIR, sostenendo che la differenza da recesso fosse un costo deducibile; 3) violazione dell’art. 112 c.p.c., per ultra/extra petizione, assumendo che la CTR avesse fondato la decisione sull’art. 37-bis d.P.R. 600/1973, mai richiamato nell’atto impositivo. La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi: la delega all’autorizzazione dell’accesso era legittima se conferita a soggetto con funzioni dirigenziali; la differenza da recesso, nelle società di capitali, integra una remunerazione/anticipata liquidazione di utili futuri o latenti e quindi è indeducibile ex art. 109, comma 9, lett. a), TUIR; non vi è stata violazione dell’art. 112 c.p.c., poiché la CTR ha deciso sulla base delle norme fiscali invocate e non dell’art. 37-bis d.P.R. 600/1973.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato richiamato come parametro formale dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato richiamato come parametro formale del motivo di nullità per asserita violazione dell’art. 112 c.p.c.

• art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972

  La ricorrente ne ha denunciato la violazione per difetto di legittimazione del soggetto che aveva autorizzato l’accesso ispettivo.

• art. 33 d.P.R. n. 600 del 1972

  La ricorrente lo ha indicato tra le norme violate per contestare la validità dell’accesso ispettivo.

• art. 68 d.lgs. n. 300 del 1999

  La ricorrente lo ha richiamato per sostenere la non delegabilità del potere di autorizzare l’attività ispettiva; la Corte ha invece affermato la delegabilità a soggetto con funzioni dirigenziali.

• art. 83 d.P.R. n. 917 del 1986

  La ricorrente lo ha richiamato nel secondo motivo, ma la Corte non vi ha fondato la decisione, concentrandosi sull’art. 109 TUIR.

• art. 109, commi 1 e 9, lett. a), d.P.R. n. 917 del 1986

  La Corte ha ritenuto che la differenza da recesso nelle società di capitali integri una remunerazione o anticipata liquidazione di utili futuri/latenti e sia quindi indeducibile come costo.

• art. 112 c.p.c.

  È stato escluso il vizio di ultra/extra petizione: la CTR non ha deciso sulla base dell’art. 37-bis d.P.R. 600/1973 in modo eccedente rispetto alla domanda o all’atto impositivo.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  La Corte ha negato che la CTR avesse realmente fondato la decisione su tale norma; il richiamo alla disposizione è stato ritenuto non decisivo ai fini del vizio denunciato.

• art. 2473, comma 3, c.c.

  È stata richiamata per affermare che il rimborso al socio receduto va determinato sul valore di mercato della partecipazione al momento del recesso.

• art. 2473, comma 4, c.c.

  È stata richiamata per affermare che il rimborso deve avvenire mediante acquisto da parte degli altri soci oppure utilizzando riserve disponibili o, in mancanza, mediante riduzione del capitale sociale.

• art. 47, comma 7, d.P.R. n. 917 del 1986

  La Corte lo ha utilizzato come conferma sistematica della natura reddituale della somma eccedente il prezzo di acquisto o sottoscrizione delle quote annullate in caso di recesso.

• art. 44 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato indirettamente per il rinvio operato dall’art. 109 TUIR alla disciplina dei redditi di capitale.

• OIC n. 28

  È stato richiamato quale criterio contabile coerente con l’idea che la differenza da rimborso debba gravare su utili e riserve disponibili, non sul conto economico se vi sono riserve capienti.

• art. 109, comma 9, lett. a), d.P.R. n. 917 del 1986

  "In tema di reddito di impresa, il componente negativo costituito dall'onere sopportato dalla società di capitali e relativo alla cosiddetta "differenza da recesso", corrisposta al socio in occasione del recesso, deve qualificarsi come una remunerazione, un'anticipata liquidazione di redditi futuri o di utili latenti in bilancio, che pertanto rientra nella previsione di indeducibilità di cui all’art. 109, comma 9, lett. a), del Tuir"

  La norma è stata interpretata nel senso che la differenza da recesso è un costo fiscalmente indeducibile per le società di capitali, perché remunerativo e assimilabile a utili futuri o latenti.

Massime di principio

• Nelle società di capitali, la somma corrisposta al socio receduto oltre il valore contabile della quota può integrare una remunerazione anticipata di utili futuri o latenti e, come tale, non è deducibile dal reddito d’impresa ai sensi dell’art. 109, comma 9, lett. a), TUIR.
• Il rimborso della partecipazione del socio receduto deve essere effettuato secondo la sequenza prevista dall’art. 2473 c.c., privilegiando riserve disponibili e, solo in mancanza, la riduzione del capitale sociale; non è consentito traslare automaticamente tale onere sul conto economico in presenza di riserve capienti.
• La delega del potere di autorizzare l’inizio dell’attività ispettiva è ammissibile nei limiti consentiti dall’ordinamento, purché attribuita a un soggetto dotato della qualifica richiesta dalla legge, qui funzioni dirigenziali.
• Non sussiste vizio di ultrapetizione quando il giudice fonda la decisione sulle norme effettivamente pertinenti alla ripresa fiscale e non introduce un diverso fondamento normativo estraneo alla pretesa impositiva.
• La qualificazione fiscale dell’operazione deve essere compiuta in coerenza con la disciplina civilistica del recesso e con il sistema del TUIR, distinguendo tra società di capitali e società di persone, per le quali la natura della differenza da recesso può essere diversa.

Come è indicizzato