Cassazione Civile, Ordinanza n. 26372/2025 del 29/09/2025

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva recuperato a tassazione per l'anno d'imposta 2005 un maggior reddito imponibile, con maggiore IRPEF e imposta sostitutiva su redditi soggetti a tassazione separata, sulla base di verifiche della Guardia di Finanza nel contesto della c.d. inchiesta 'Pessina', che avevano portato all'acquisizione di un notebook contenente dati su soggetti italiani titolari di disponibilità finanziarie estere non dichiarate, tra cui quelle detenute presso un istituto bancario svizzero. Il contribuente impugnava l'accertamento e, soccombente in appello, proponeva ricorso per cassazione con cinque motivi: (1) violazione dell'art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, D.L. 78/2009, sostenendo che la presunzione legale di evasione e il correlato raddoppio dei termini non fossero applicabili retroattivamente; (2) omesso esame di un fatto decisivo, per non avere la CTR considerato che l'Ufficio non avrebbe fondato l'accertamento sulla presunzione legale del comma 2 e che quindi il comma 2-bis non sarebbe stato invocabile; (3) violazione dell'art. 43, comma 1, D.P.R. 600/1973, poiché il raddoppio dei termini, a suo dire, sarebbe operante solo per accertamenti basati sulla presunzione legale del comma 2; (4) violazione degli artt. 63 e 64 TFUE, assumendo che il raddoppio dei termini costituirebbe restrizione alla libera circolazione dei capitali verso Paesi terzi; (5) nullità della sentenza per omessa pronuncia e motivazione apparente in relazione alla censura sulla presunzione di fruttuosità ex art. 6 D.L. 167/1990 e sulla tassazione degli interessi imputati alle attività finanziarie estere.

La decisione

La Corte ha accolto solo in parte il ricorso: ha ritenuto fondati, nei limiti indicati, il primo, secondo, terzo e quinto motivo, cassando la sentenza della CTR della Lombardia e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame. Ha chiarito che la presunzione legale di evasione di cui all'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 ha natura sostanziale e non si applica retroattivamente; tuttavia il giudice del rinvio dovrà verificare se i medesimi fatti possano sorreggere una presunzione semplice a favore dell'Amministrazione. Ha invece respinto il quarto motivo, escludendo la violazione dell'art. 63 TFUE, poiché la disciplina era giustificata e, nel caso concreto, la Svizzera era inclusa nella black list richiamata dalla norma. Le spese del giudizio di legittimità sono state rimesse al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, D.L. 78/2009

  La presunzione legale di evasione per investimenti e attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non si applica retroattivamente; le previsioni dei commi 2-bis e 2-ter, invece, hanno natura procedimentale e operano anche per periodi d'imposta anteriori, nei limiti e secondo la ratio della disciplina.

• art. 3 L. 212/2000

  Richiamato dal ricorrente a sostegno della non retroattività delle norme tributarie sfavorevoli.

• art. 10 L. 212/2000

  Richiamato dal ricorrente nel quadro delle garanzie del contribuente.

• art. 11, comma 1, disp. prel. c.c.

  Conferma il principio generale di irretroattività della legge, applicato per escludere la retroattività della presunzione legale sostanziale.

• art. 3 Cost.

  Richiamato in relazione alla tutela dell'effettività del diritto di difesa e all'esigenza di evitare letture retroattive della presunzione sostanziale.

• art. 24 Cost.

  Richiamato in relazione al diritto di difesa del contribuente.

• art. 43, comma 1, D.P.R. 600/1973

  Il raddoppio dei termini di accertamento può operare nei casi previsti dalla disciplina dell'art. 12, comma 2-bis, secondo l'interpretazione fornita dalla Corte.

• art. 6 D.L. 167/1990

  Richiamato dal ricorrente quale base della presunzione di fruttuosità delle disponibilità estere e della determinazione degli interessi tassati.

• art. 4, comma 1, D.L. 167/1990

  È l'obbligo di dichiarazione annuale delle disponibilità finanziarie estere, la cui violazione rileva ai fini sanzionatori.

• art. 20 D.Lgs. 472/1997

  Il termine di decadenza per irrogare sanzioni va collegato al più ampio termine di accertamento del tributo, tenendo conto del raddoppio dei termini.

• art. 3, comma 1, D.Lgs. 472/1997

  La soluzione adottata non contrasta con il principio di legalità/irretroattività delle sanzioni, poiché la norma sanzionatoria era già esistente.

• art. 5 D.L. 167/1990

  Norma sanzionatoria preesistente richiamata a fondamento della compatibilità con il raddoppio dei termini.

• art. 63 TFUE

  La Corte esclude la violazione della libera circolazione dei capitali, ritenendo legittima la disciplina alla luce delle eccezioni e della finalità di contrasto all'evasione; nel caso concreto la Svizzera era in black list.

• art. 64 TFUE

  Richiamato dal ricorrente; la Corte non ravvisa i presupposti per applicarne la clausola di salvaguardia nel caso di specie.

• art. 65 TFUE

  Le differenze di trattamento in materia fiscale sono ammissibili solo se giustificate e non discriminatorie; la Corte richiama i limiti del paragrafo 3.

• art. 267 TFUE

  Non è disposto rinvio pregiudiziale, perché la questione è considerata di 'acte clair'.

Massime di principio

• La presunzione legale tributaria che attribuisce rilievo alla detenzione non dichiarata di attività finanziarie in Stati a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e, come tale, non può essere applicata retroattivamente ad annualità anteriori alla sua entrata in vigore.
• Quando la presunzione legale non è applicabile ratione temporis, l'Amministrazione finanziaria può comunque fondare la pretesa sugli stessi fatti mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, restando fermo l'onere di rispettare le regole probatorie ordinarie.
• Le disposizioni sul raddoppio dei termini di accertamento e di irrogazione delle sanzioni hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta precedenti, se la fattispecie sostanziale rientra nell'ambito di contrasto all'evasione estera delineato dalla norma.
• In materia tributaria, il giudicato esterno non esplica efficacia vincolante su annualità diverse quando l'accertamento dipenda da presupposti di fatto non tendenzialmente permanenti o da differenti periodi d'imposta; la sua portata è limitata alle questioni di fatto realmente sovrapponibili.
• La disciplina fiscale nazionale che incide sui capitali detenuti in Stati terzi non viola automaticamente la libera circolazione dei capitali: occorre verificare se la misura sia giustificata da esigenze di controllo fiscale e se il Paese estero interessato sia inserito in elenchi di fiscalità privilegiata o non cooperativa.
• Il giudice di merito che applichi la presunzione legale senza considerare il limite temporale della sua efficacia incorre in error in iudicando; in sede di rinvio deve essere riesaminata la pretesa alla luce della corretta qualificazione delle presunzioni utilizzabili.

Come è indicizzato