Sentenza del 09/08/2022 n. 24532 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

AC impugnava la sentenza di appello che aveva confermato in parte l'accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo al 2008, contestando principalmente: l'illegittimità della motivazione dell'avviso di accertamento basata su atti di terzi non allegati; la mancata pronuncia su alcune contestazioni di inesistenza delle operazioni con più soggetti; l'apparente contraddittorietà della motivazione circa l'inesistenza delle operazioni con Flacom Corporation s.r.l.; la carenza di prova della consapevolezza di AC nella partecipazione alla frode IVA; e la falsa applicazione della normativa IVA e probatoria.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso di AC in tutte le censure ritenendole infondate o inammissibili. Ha confermato che la motivazione per relationem è ammissibile se l'atto riproduce il contenuto essenziale degli atti richiamati; che la CTR aveva fornito indicazioni sufficienti e che la mancata allegazione integrale di atti terzi riguarda l'istruzione probatoria in giudizio, non l'insussistenza motivazionale; che il giudizio di fittizietà e la valutazione degli indizi (anche circa la diligenza di AC nella scelta del contraente e la sua consapevolezza della frode) erano adeguatamente motivati; e che la ricostruzione di merito non è sindacabile in Cassazione. La ricorrente è condannata alle spese di lite e sussistono gli estremi per l'ulteriore contributo unificato previsto dalla normativa.

Norme richiamate

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  L'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto anche "per relationem": è sufficiente che l'atto impugnato riporti il contenuto essenziale degli atti richiamati (oggetto, contenuto, destinatari) in modo da permettere al contribuente e al giudice di individuare i punti decisivi.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Norma richiamata in relazione agli obblighi probatori e di motivazione dell'accertamento fiscale; nella sentenza assume rilievo nel quadro della legittimità dell'avviso di accertamento.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56

  Rilevante rispetto alle implicazioni IVA e alle sanzioni/accertamenti: citata nel contesto della legittimità dell'avviso di accertamento per operazioni ritenute inesistenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  Citato in relazione alle censure sull'applicazione delle norme IVA: la Corte ha ritenuto che la corretta applicazione e la valutazione degli elementi probatori rientrino nel merito e siano rimessi al giudice di merito.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7

  Rilevante nel contesto delle deduzioni probatorie e delle eccezioni sollevate dalla contribuente; la Corte ha giudicato inammissibile una rivalutazione meritativa della prova.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma procedurale tributaria richiamata nei motivi relativi alla motivazione e alla decisione del giudice di merito; conferma il principio che la motivazione non può essere meramente apparente.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Richiamato in relazione all'obbligo del giudice di pronunciarsi su tutte le questioni dedotte: la Corte ha ritenuto che non vi sia omessa pronuncia, perché il giudizio di fittizietà è stato esteso anche ad altri soggetti.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e n. 4

  Grounds di cassazione utilizzati dal ricorrente (vizio di motivazione e omessa pronuncia). La Corte ha valutato tali censure e le ha ritenute infondate o inammissibili; ribadito il limite del sindacato di legittimità sulle valutazioni di merito e sulle motivazioni non meramente apparenti.

• Codice di procedura civile, art. 132

  Richiamato nella contestazione sulla motivazione: la Corte ha applicato i principi relativi agli elementi essenziali che devono emergere dalla motivazione.

• Costituzione, art. 111, comma 6

  Richiamata a sostegno del principio del giudizio motivato e del diritto a una decisione comprensibile; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR non apparente.

• Codice civile, art. 2697

  Principio sulla distribuzione dell'onere della prova: l'Amministrazione deve provare fittizietà del fornitore e consapevolezza del destinatario almeno con mezzi indiziari; qui la Corte ha ritenuto gli indizi sufficienti.

• Codice civile, art. 2727

  Richiamato in tema di prova peritale e tecnica nella formazione del convincimento; contesto generale del discutere della prova in giudizio.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1‑quater (introdotto dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17)

  Disciplina il contributo unificato: la Corte ha rilevato che, trattandosi di ricorso proposto dopo la data indicata e rigettato, sussistono i presupposti per l'ulteriore versamento del contributo unificato da parte della ricorrente.

Massime di principio

• La motivazione dell'avviso di accertamento può essere fornita "per relationem": è sufficiente riportare l'essenziale degli atti richiamati in modo che il contribuente e il giudice possano individuare i punti decisivi; la mancata allegazione integrale degli atti terzi incide sull'istruzione probatoria, non necessariamente sulla legittimità formale dell'atto.
• La Corte di merito può valutare liberamente gli indizi e le prove e scegliere le risultanze che ritiene più convincenti; la revisione di tale valutazione in Cassazione è molto limitata e non è ammessa una rivalutazione del merito.
• Quando l'Amministrazione contesta fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti (anche in contesti di frode carosello) ha l'onere di provare, anche con indizi specifici, sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza (o la mancata diligenza) del destinatario dell'evasione; non è però necessario dimostrare la consapevolezza con prova diretta se esistono indizi oggettivi gravi e pertinenti.
• Al contribuente incombe l'onere di provare di avere agito con la diligenza richiesta dall'ordinaria diligenza professionale (e, se del caso, di aver adottato cautele idonee a non partecipare a una frode); la mera regolarità contabile o l'assenza di vantaggi dalla rivendita non escludono automaticamente la responsabilità.
• La mancanza di allegazione di alcuni documenti richiamati nell'atto impositivo non rende automaticamente nullo l'atto se il contenuto essenziale di tali documenti è comunque riprodotto nell'avviso; eventuali profili probatori collegati alla mancata produzione possono essere valutati nel merito dal giudice.
• La motivazione è viziata e la sentenza è nulla solo se è meramente apparente, ossia se, pur formalmente presente, non consente di comprendere il ragionamento che ha portato alla decisione; contestare la diversa valutazione dei fatti è di regola inammissibile in Cassazione quando si tratta di mera rivalutazione probatoria.
• In caso di pluralità di soggetti coinvolti in circuiti fraudolenti, il giudice può estendere il giudizio di fittizietà anche ad altri operatori collegati se emergono elementi indiziari che fanno ritenere l'esistenza di circuiti fraudolenti e l'assenza di una credibile organizzazione economica dei fornitori.