Cassazione Civile, Ordinanza n. 31716/2022 del 27/10/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una socia di una società a responsabilità limitata, dopo un p.v.c. della Guardia di finanza svolto nei confronti della società. L'Ufficio contestava alla contribuente un maggior reddito per l'anno 2006 ai fini IRPEF, IRAP e IVA, ritenendola direttamente coinvolta in una frode carosello realizzata tramite la società, asseritamente utilizzata come soggetto interposto nel commercio di autoveicoli da un sodalizio criminoso. La contribuente impugnava l'atto e, in appello, deduceva: la nullità della sentenza di primo grado per motivazione insufficiente/contraddittoria e per violazione dell'art. 37 del d.P.R. n. 600/1973; la carenza di motivazione dell'avviso per mancata allegazione o riproduzione del p.v.c. richiamato; la violazione dello Statuto del contribuente e del contraddittorio endoprocedimentale, anche per emissione dell'avviso prima del decorso del termine di 60 giorni; nonché la condanna alle spese nonostante la difesa dell'Agenzia non assistita dal ministero del difensore. In cassazione articolava quattro motivi: 1) motivazione apparente della sentenza d'appello e omessa pronuncia su varie censure; 2) violazione dell'art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600/1973 per motivazione insufficiente dell'avviso mediante rinvio a p.v.c. non allegato; 3) violazione degli artt. 6, 7 e 12 L. n. 212/2000 per mancato contraddittorio preventivo e per tardiva emissione dell'atto; 4) violazione dell'art. 91 c.p.c. in punto spese.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ritenendo la motivazione della sentenza della CTR meramente apparente perché apodittica e non idonea a rendere percepibile il percorso logico-giuridico seguito sul punto centrale della pretesa fiscale e del dedotto coinvolgimento della contribuente nella frode carosello. Ha rigettato il secondo e il terzo motivo, ritenendo legittima la motivazione per relationem dell'avviso nei limiti in cui il contenuto essenziale degli atti richiamati sia conosciuto o riprodotto, e ha escluso la nullità dell'atto per violazione del contraddittorio endoprocedimentale in difetto dei presupposti fattuali richiesti e, quanto all'IVA, in difetto di allegazione di specifiche difese che la contribuente avrebbe potuto svolgere. Il quarto motivo è stato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  Indica i vizi denunciabili in cassazione; nel caso concreto sono stati dedotti violazione di legge e nullità per motivazione apparente/omessa pronuncia.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve contenere concisamente i motivi in fatto e in diritto; la sua mancanza o apparenza integra vizio di nullità.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione deve esporre le ragioni della decisione e il percorso logico seguito; la motivazione meramente apparente è equiparata a carenza di motivazione.

• art. 112 c.p.c.

  È richiamato come parametro per la dedotta omessa pronuncia sui motivi di appello.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento deve essere motivato in modo idoneo a consentire la difesa del contribuente; la motivazione può essere integrata per relationem se gli atti richiamati sono allegati o il loro contenuto essenziale è riprodotto.

• art. 37 d.P.R. n. 600/1973

  È evocato dalla contribuente a sostegno della censura sulla pretesa partecipazione alla frode, ma il motivo non viene accolto.

• art. 6 l. n. 212/2000

  È richiamato insieme agli altri principi dello Statuto del contribuente in tema di garanzie procedimentali e conoscibilità degli atti.

• art. 7 l. n. 212/2000

  È richiamato quale base dell'obbligo di motivazione degli atti tributari anche per relationem, con necessità di allegazione o riproduzione del contenuto essenziale degli atti richiamati.

• art. 12 l. n. 212/2000

  Il contraddittorio endoprocedimentale e il termine di 60 giorni operano nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica; in difetto di tali presupposti la violazione del termine non comporta invalidità automatica dell'avviso.

• art. 24 l. n. 4/1929

  Il processo verbale di constatazione non ha rilevanza esterna tale da rendere invalido l'avviso successivo ove non redatto, potendo l'amministrazione procedere alla propria autonoma valutazione.

• art. 3 l. n. 241/1990

  La funzione del rinvio ad altri atti è integrativa della motivazione: vanno conosciuti gli atti necessari a completarla, non quelli richiamati solo in via narrativa.

• art. 91 c.p.c.

  È la norma sulle spese di lite, censurata dalla ricorrente ma il relativo motivo è stato assorbito.

• art. 111 Cost.

  Costituisce il fondamento costituzionale dell'obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali.

• art. 380-bis c.p.c.

  È richiamato per la gestione camerale del procedimento di legittimità.

Massime di principio

• La motivazione della sentenza è meramente apparente e quindi nulla quando si limita ad affermazioni apodittiche o stereotipate, senza rendere percepibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice e senza consentire il controllo sulla ratio decidendi.
• Nel processo tributario la motivazione dell'avviso di accertamento può essere resa per relationem, ma solo se gli atti richiamati sono allegati oppure se il loro contenuto essenziale è riprodotto nell'atto notificato in modo tale da consentire al contribuente di comprendere la pretesa e difendersi compiutamente.
• Il contribuente che deduca la nullità dell'avviso per difetto di motivazione non può limitarsi a indicare l'esistenza di atti non conosciuti richiamati dall'Ufficio, dovendo dimostrare che il contenuto di tali atti, non riportato nell'avviso, era necessario a integrare la motivazione.
• Il termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente opera, quale garanzia endoprocedimentale rafforzata, nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente; in mancanza di tali presupposti non vi è invalidità automatica dell'avviso per la sola emissione ante tempus.
• In tema di contraddittorio endoprocedimentale per tributi non armonizzati o in contesti non coperti dalla garanzia rafforzata dell'art. 12, comma 7, il contribuente deve comunque allegare in modo specifico quali difese concrete avrebbe potuto svolgere, essendo necessario un onere di allegazione sostanziale della c.d. prova di resistenza.

Come è indicizzato