Cassazione Civile, Ordinanza n. 18303/2024 del 04/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento IVA per l’anno d’imposta 2004, con cui l’Amministrazione finanziaria aveva disconosciuto la detrazione dell’IVA esposta in due fatture passive emesse da una società fornitrice per lavori edili ritenuti inesistenti. La CTR aveva accolto l’appello della contribuente, ritenendo l’atto impositivo motivato in modo insufficiente e generico e valorizzando, tra l’altro, una perizia giurata, gli stati di avanzamento lavori, il controllo del direttore dei lavori e dei funzionari bancari, nonché l’assenza di un contratto scritto. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, n. 5, c.p.c., per non aver considerato indici fattuali della fittizietà delle operazioni e della carenza organizzativa della società emittente; (2) nullità della sentenza per motivazione apparente o insufficiente ai sensi dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992, perché la CTR non avrebbe spiegato perché la contribuente avesse provato l’effettiva esecuzione delle opere e avrebbe fatto affidamento su argomenti illogici; (3) violazione degli artt. 2697 e 2727 c.c., sostenendosi che l’Ufficio aveva assolto il proprio onere probatorio con un quadro presuntivo e che spettava alla contribuente fornire una prova contraria concreta, non mere ipotesi alternative.

La decisione

La Corte ha preliminarmente respinto l’eccezione di tardività del ricorso, ritenendo applicabile il termine annuale ex art. 327, comma 2, c.p.c. nel testo previgente, poiché il giudizio era stato instaurato prima del 4 giugno 2009. Nel merito ha accolto il secondo motivo, dichiarando la sentenza della CTR affetta da motivazione apparente: il giudice di merito non aveva indicato le ragioni della ritenuta prova dell’effettiva esecuzione delle prestazioni da parte della società indicata come esecutrice, aveva attribuito rilievo decisivo a elementi non decisivi o incoerenti e aveva omesso di confrontarsi in modo adeguato con gli indici presuntivi offerti dall’Amministrazione (tra cui l’assenza di struttura organizzativa, mezzi e personale). Restano assorbiti il primo e il terzo motivo, che la Corte ha comunque ritenuto coerenti con i principi consolidati in tema di operazioni inesistenti, onere della prova e prova presuntiva. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 327, comma 2, c.p.c.

  Per i giudizi instaurati prima della modifica del 2009 continua ad applicarsi il termine annuale di impugnazione, non il termine semestrale introdotto successivamente.

• art. 58, comma 1, L. n. 69 del 2009

  La disciplina della riduzione del termine per impugnare si applica solo ai giudizi instaurati dopo la data di entrata in vigore della legge.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il motivo è stato dedotto per omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente o difetto di motivazione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  La sentenza del giudice tributario deve contenere una motivazione idonea a rendere percepibile il fondamento della decisione.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova si sposta sul contribuente solo dopo che l’Ufficio abbia fornito una valida prova, anche presuntiva, dell’inesistenza dell’operazione.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici, se gravi, precise e concordanti, possono fondare il convincimento del giudice in materia tributaria.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  Gli elementi indiziari dell’Amministrazione, se qualificati, possono sorreggere l’accertamento di operazioni fittizie.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  L’inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni IVA può essere dimostrata anche mediante attendibili indizi o presunzioni.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione deve superare il minimo costituzionale, altrimenti la sentenza è nulla per motivazione apparente.

Massime di principio

• In tema di operazioni inesistenti, l’Amministrazione finanziaria assolve il proprio onere probatorio quando fornisce elementi anche solo indiziari, purché idonei a dimostrare che l’operazione non è mai stata posta in essere oppure è stata posta in essere da soggetto diverso dall’emittente della fattura.
• La mancanza, in capo al soggetto fatturante, di una reale struttura organizzativa, di mezzi, locali, attrezzature o personale costituisce un elemento indiziario rilevante e logicamente idoneo a sorreggere la contestazione di fatture relative a operazioni fittizie.
• Una volta che l’Ufficio abbia offerto una prova presuntiva grave, precisa e concordante, l’onere si sposta sul contribuente, il quale deve dimostrare l’effettività dell’operazione o la fonte legittima del costo/detraibilità; non bastano la regolarità formale delle scritture o le sole risultanze contabili dei pagamenti.
• Nei casi di operazioni soggettivamente inesistenti, il contribuente deve provare, oltre all’effettività dell’operazione, di aver adottato l’ordinaria diligenza esigibile dall’operatore professionale per escludere la propria consapevolezza dell’inserimento dell’operazione in una frode fiscale.
• La sentenza del giudice tributario è nulla per motivazione apparente quando, pur esistendo graficamente, non consente di comprendere le ragioni della decisione, non espone gli elementi probatori decisivi e impedisce il controllo sulla logicità del ragionamento decisorio.
• Il giudice di merito deve valutare singolarmente e complessivamente gli indizi offerti dall’Amministrazione e, solo dopo averne riconosciuto la gravità, precisione e concordanza, esaminare l’eventuale prova contraria del contribuente.

Come è indicizzato