Cassazione Civile, Ordinanza n. 30914/2025 del 25/11/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 per recuperare, ai fini IRES 2015, la detassazione fruita dalla società per un investimento in impianto fotovoltaico realizzato nel 2010 e ricondotto all'agevolazione cd. Tremonti ambiente di cui all'art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000. La CTR aveva respinto l'appello della contribuente ritenendo che, dopo l'abrogazione dell'agevolazione disposta dall'art. 23, comma 7, d.l. n. 83/2012, potessero restare salvi solo i procedimenti già avviati alla data di entrata in vigore del decreto, e che nel caso concreto tale requisito mancasse perché la perizia asseverata era stata redatta solo successivamente. La società ha proposto tre motivi: 1) violazione dell'art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che l'Ufficio non potesse recuperare l'agevolazione con controllo automatizzato ma dovesse emettere avviso di accertamento; 2) violazione dell'art. 6 l. n. 388/2000, dell'art. 23 d.l. n. 83/2012, dei principi di legalità e tempus regit actum, per avere la CTR negato il beneficio solo perché la perizia asseverata non era stata prodotta entro il 25/06/2012; 3) violazione dell'art. 23, comma 11, d.l. n. 83/2012 e dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998, oltre agli artt. 53 e 97 Cost., per avere la CTR escluso l'emendabilità della dichiarazione e il diritto della contribuente di opporsi alla pretesa indebita nonostante l'investimento fosse stato effettuato quando l'agevolazione era ancora vigente.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo legittimo l'uso della cartella ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 per un mero controllo cartolare, poiché non risultavano contestazioni di merito sulla spettanza dell'agevolazione inserite nella cartella. Ha invece accolto il secondo e il terzo motivo: ha affermato che, ai fini della sopravvivenza dell'agevolazione dopo l'abrogazione del 2012, rileva la data di realizzazione dell'investimento ambientale e non la data di asseverazione della perizia, e che la dichiarazione dei redditi, quale dichiarazione di scienza, è emendabile anche in sede contenziosa quando l'errore comporti un'imposta maggiore di quella dovuta. Di conseguenza la sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  può essere utilizzato per il recupero mediante controllo automatizzato quando si tratta di mero riscontro cartolare e non di contestazioni di merito sulla spettanza dell'agevolazione.

• art. 6, commi 13-19, l. n. 388 del 2000

  prevedeva la detassazione per gli investimenti ambientali; il beneficio spetta per gli investimenti realizzati nel periodo di vigenza della norma.

• art. 23, comma 7, d.l. n. 83 del 2012

  ha abrogato l'agevolazione Tremonti ambiente, ma non per gli investimenti ambientali realizzati entro il 25/06/2012.

• art. 23, comma 11, d.l. n. 83 del 2012

  fa salvi i procedimenti avviati prima dell'entrata in vigore del decreto; per la Corte, nel caso dell'agevolazione in esame, il discrimine sostanziale resta la realizzazione dell'investimento.

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  consente la domanda di rimborso nei termini per far valere l'indebito versamento derivante da errore dichiarativo.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998

  il limite temporale per la rettifica rileva ai fini dell'utilizzabilità in compensazione del credito, non esclude l'emendabilità della dichiarazione in sede contenziosa per far valere un'imposizione corretta.

• art. 17 d.lgs. n. 241 del 1997

  richiamato come disciplina della compensazione del credito risultante dalla dichiarazione rettificata.

• art. 53 Cost.

  impone che il contribuente sia assoggettato solo ai tributi effettivamente dovuti; la dichiarazione erronea va emendata se comporta un carico fiscale maggiore del dovuto.

• art. 97 Cost.

  richiamato dalla ricorrente, senza svolgere un autonomo ruolo decisivo nella ratio accolta.

• art. 23 Cost.

  richiamato in relazione ai principi di legalità e tassatività in materia tributaria.

• artt. 2426, primo comma, n. 1 c.c. e 109, comma 2, lett. a), TUIR

  sono richiamati per individuare il momento di inizio della realizzazione dell'opera e, quindi, dell'investimento rilevante ai fini dell'agevolazione.

• artt. 1427 ss. c.c.

  richiamati per il caso in cui la dichiarazione abbia carattere negoziale e si invochi l'errore essenziale e riconoscibile; la Corte li menziona per precisare il perimetro dell'emendabilità.

Massime di principio

• In materia di agevolazioni fiscali fruite mediante dichiarazione dei redditi, la dichiarazione è di regola una dichiarazione di scienza e può essere emendata anche in giudizio quando, per errore di fatto o di diritto, esponga il contribuente a un'imposizione maggiore di quella dovuta.
• L'amministrazione può recuperare con cartella ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 le imposte derivanti da un mero controllo cartolare, purché non introduca contestazioni di merito sulla spettanza del beneficio che richiedano un avviso di accertamento.
• Per stabilire se un'agevolazione abrogata continui a spettare per il regime transitorio, il criterio decisivo è la realizzazione dell'investimento o dell'opera nel periodo di vigenza della norma agevolativa, non la data di successivi adempimenti formali come la perizia asseverata.
• La sopravvenuta abrogazione di un beneficio fiscale non può precludere la tutela del contribuente che, avendo effettuato l'investimento quando l'agevolazione era vigente, si trovi a subire un recupero di imposta per un errore dichiarativo meramente rappresentativo.
• Il limite temporale posto alla rettifica della dichiarazione incide sulla compensazione del credito risultante dalla rettifica, ma non elimina la possibilità di opporsi in giudizio alla pretesa fiscale indebita o di chiedere il rimborso nei termini di legge.

Come è indicizzato