Sentenza del 28/02/2018 n. 4576 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso quattro avvisi di accertamento per gli anni 2001-2004, contestando maggiori redditi ai fini Irpef, Irap e IVA. Gli sconti riconosciuti dalla società fornitrice al contribuente, concessionario esclusivo, erano stati qualificati dall'Ufficio non come semplici riduzioni del prezzo, ma come corrispettivi per specifiche obbligazioni contrattuali di fare, non fare e permettere, quali il mantenimento di una struttura commerciale, la promozione dei prodotti, il rispetto dell'esclusiva territoriale e il divieto di concorrenza. Tali somme avrebbero dovuto essere dichiarate come ricavi e assoggettate a IVA quali prestazioni di servizi. L'Agenzia ha inoltre denunciato che la CTR si fosse pronunciata su una questione già respinta in primo grado senza che il contribuente avesse proposto appello incidentale, nonché una motivazione insufficiente e contraddittoria sulla natura degli sconti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ritenendo formato il giudicato interno sulla questione relativa alla validità dell'accertamento per mancata allegazione del processo verbale redatto nei confronti della società fornitrice, poiché il contribuente, soccombente su tale specifico punto in primo grado, non aveva proposto appello incidentale. Ha inoltre accolto il terzo motivo, rilevando che la CTR non aveva esaminato adeguatamente il contenuto dei contratti, le obbligazioni del concessionario e gli elementi indicati dall'Ufficio per distinguere gli sconti commerciali dai corrispettivi per servizi. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR della Puglia, in diversa composizione, che dovrà riesaminare la controversia e provvedere anche sulle spese del giudizio di cassazione. Non vi è stata quindi una decisione definitiva sulla debenza delle imposte.

Norme richiamate

• Art. 327 c.p.c.

  termine di decadenza di sei mesi dalla pubblicazione della sentenza

  La modifica del termine lungo per impugnare si applica ai giudizi instaurati dopo il 4 luglio 2009; per stabilire la disciplina applicabile rileva la data di introduzione del giudizio di primo grado.

• Art. 329, comma 2, c.p.c.

  La parte soccombente su una specifica questione deve impugnarla, anche incidentalmente, altrimenti si forma il giudicato interno e la questione non può essere riesaminata in appello.

• Art. 112 c.p.c.

  Il giudice deve pronunciarsi nei limiti delle domande e delle eccezioni devolute; la decisione su una questione non più validamente sottoposta al giudice d'appello può integrare ultrapetizione.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 18, 56 e 62

  Nel processo tributario le questioni espressamente respinte in primo grado devono essere riproposte mediante impugnazione incidentale; la mera riproposizione è sufficiente solo per questioni non esaminate.

• Art. 2909 c.c.

  La decisione passata in giudicato vincola le parti anche relativamente alle questioni definitivamente risolte all'interno del processo.

• Legge n. 212/2000, art. 7, comma 4

  Gli atti impositivi devono consentire al contribuente di conoscere adeguatamente i presupposti e gli elementi dell'accertamento; la sentenza non ha tuttavia riesaminato definitivamente tale profilo per effetto del giudicato interno.

• D.P.R. n. 633/1972, artt. 3 e 26

  Gli sconti meramente quantitativi o commerciali incidono normalmente sul prezzo e possono essere documentati mediante variazioni; gli importi riconosciuti come remunerazione di obbligazioni autonome di fare, non fare o permettere costituiscono invece corrispettivi per prestazioni di servizi imponibili IVA ai sensi dell'art. 3.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42, comma 2, come modificato dal D.Lgs. n. 32/2001, art. 1

  L'avviso di accertamento deve essere motivato e deve esporre gli elementi essenziali che consentano al contribuente di comprendere la pretesa e di difendersi.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 120/E del 17 settembre 2004

  La risoluzione distingue gli sconti quantitativi, collegati alla quantità dei beni venduti, dai bonus qualitativi che remunerano prestazioni ulteriori di marketing, promozione o altre obbligazioni contrattuali; questi ultimi sono soggetti a IVA come servizi.

Massime di principio

• Uno sconto riconosciuto nell'ambito di un rapporto di concessione o distribuzione non è automaticamente una riduzione del prezzo: occorre verificare il contratto e la concreta funzione economica dell'importo.
• Se il bonus è collegato a obblighi autonomi di promozione, organizzazione commerciale, esclusiva, divieto di concorrenza o altre prestazioni specifiche, può essere qualificato come corrispettivo per servizi imponibile IVA e come ricavo ai fini delle imposte dirette.
• Gli sconti legati esclusivamente alla quantità o al prezzo dei prodotti hanno, in linea generale, natura di riduzione del corrispettivo e seguono la disciplina delle variazioni, purché non remunerino prestazioni ulteriori.
• La qualificazione fiscale dipende dal nesso sinallagmatico tra pagamento e obbligazione: quanto più il pagamento è subordinato all'esecuzione di attività specifiche, tanto più è probabile la natura di corrispettivo per servizi.
• Nel processo tributario, una parte vittoriosa nel risultato finale ma soccombente su una questione specifica deve proporre appello incidentale per evitare il giudicato interno; la semplice riproposizione della questione non è sufficiente se essa è stata espressamente respinta.
• Il giudice d'appello deve esaminare concretamente contratti, clausole, modalità di erogazione dei bonus e prove disponibili; una motivazione meramente assertiva sulla natura degli sconti può condurre alla cassazione della sentenza.
• La cassazione con rinvio non equivale alla vittoria definitiva dell'Amministrazione: comporta il riesame della controversia da parte del giudice di rinvio secondo i principi stabiliti dalla Corte.