Cassazione Civile, Ordinanza n. 15615/2025 del 11/06/2025

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento IRPEF per l’anno d’imposta 2007 fondato su indagini bancarie su un conto corrente cointestato alla figlia della contribuente, con contestazione di movimentazioni ritenute non giustificate e recupero di imposta, sanzioni e interessi. La CTP aveva annullato l’atto ritenendo necessario, per il raddoppio dei termini, che la denuncia penale fosse inoltrata entro il termine ordinario e che essa dovesse essere prodotta in giudizio. La CTR aveva invece accolto solo in parte l’appello dell’Ufficio: aveva ritenuto applicabile il raddoppio dei termini ma aveva comunque annullato l’accertamento per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e, in aggiunta, per avere la contribuente dimostrato di essere estranea alla movimentazione del conto e che le operazioni erano meri giroconti. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione degli artt. 10 e 12 L. 212/2000 e 38 d.P.R. 600/1973, sostenendo che per gli accertamenti a tavolino su tributi non armonizzati non sussiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo; 2) violazione degli artt. 32 d.P.R. 600/1973, 2697 e 2729 c.c., deducendo che la CTR non aveva correttamente applicato la presunzione legale posta dalle norme sulle indagini bancarie e aveva omesso di valutare analiticamente le specifiche giustificazioni per ciascuna movimentazione. La resistente ha proposto ricorso incidentale condizionato con due motivi: uno sul raddoppio dei termini, assumendo che la denuncia penale fosse stata attivata in modo strumentale e prima che la contribuente potesse fornire le giustificazioni; l’altro sulla motivazione della sentenza della CTR, ritenuta contraddittoria e illogica.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate e ha rigettato il ricorso incidentale condizionato. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla CGT di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame del merito e per la liquidazione delle spese. Sul primo motivo del ricorso principale ha affermato che, per l’IRPEF e per gli accertamenti a tavolino relativi a tributi non armonizzati, non esisteva ratione temporis un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale, salvo specifiche previsioni di legge, e che la CTR aveva quindi errato nel fondare l’annullamento su tale presupposto. Sul secondo motivo ha rilevato che la CTR aveva del tutto trascurato gli elementi addotti dall’Ufficio e aveva ritenuto provata in modo apodittico l’estraneità della contribuente alle movimentazioni, senza una verifica analitica di ciascuna operazione, in contrasto con la disciplina delle presunzioni in materia di conti bancari. Quanto al ricorso incidentale, la Corte ha chiarito che il raddoppio dei termini dipende, nel regime applicabile, dalla mera astratta ricorrenza di seri indizi di reato idonei a far sorgere l’obbligo di denuncia, non dall’effettivo inoltro della denuncia né dalla sua produzione in giudizio; ha inoltre escluso che la prognosi sulla configurabilità del reato debba essere differita al momento successivo alle giustificazioni del contribuente. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro dei motivi di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge utilizzato per censurare le rationes decidendi della CTR.

• art. 10 L. 212/2000

  La Corte esclude che, nel regime previgente, possa ricavarsi da tale norma un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti a tavolino.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  La sua applicazione è limitata agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche presso i luoghi del contribuente, non alle verifiche a tavolino.

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  La Corte lo considera non pertinente rispetto alla fattispecie, non trattandosi di accertamento sintetico.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Prevede una presunzione legale a favore dell’erario in materia di indagini bancarie; il contribuente deve fornire prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione.

• art. 51 d.P.R. 633/1972

  Richiamato per il medesimo regime presuntivo delle movimentazioni bancarie.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell’onere della prova; in presenza della presunzione legale bancaria l’onere di dimostrare l’estraneità delle operazioni grava sul contribuente.

• art. 2729 c.c.

  La Corte precisa che la presunzione di cui agli artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 è una presunzione legale e non richiede i requisiti delle presunzioni semplici ex art. 2729 c.c.

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  Nel regime anteriore alle riforme del 2015, il raddoppio dei termini opera in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l’obbligo di denuncia penale.

• art. 57 d.P.R. 633/1972

  Richiamato in via analogica dalla Corte con riferimento al raddoppio dei termini in materia IVA.

• art. 331 c.p.p.

  L’obbligo di denuncia penale sorge quando emergono fatti che integrano un reato perseguibile d’ufficio, presupposto sufficiente per il raddoppio dei termini.

• art. 384, ultimo comma, c.p.c.

  La Corte lo utilizza per correggere la motivazione della decisione impugnata pur mantenendo fermo, sul punto, l’esito conforme a diritto.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  La Corte dà atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente incidentale, se dovuto.

Massime di principio

• In tema di IRPEF e, più in generale, di tributi non armonizzati, prima dell’introduzione dell’art. 6-bis dello Statuto del contribuente non esisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti a tavolino, salvo specifica previsione normativa.
• Negli accertamenti fondati su indagini bancarie, gli artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 configurano una presunzione legale a favore dell’erario: il contribuente deve vincerla con prova analitica, riferita a ciascuna singola movimentazione, e il giudice deve dar conto puntuale delle prove fornite.
• La prova contraria del contribuente in materia bancaria non può essere generica o apodittica: occorre dimostrare in modo specifico che ogni versamento o prelevamento non è riferibile ad operazioni imponibili.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nel regime anteriore alle modifiche del 2015, dipende dalla sola astratta configurabilità di un reato perseguibile d’ufficio idonea a far sorgere l’obbligo di denuncia, senza necessità di effettiva denuncia, di esercizio dell’azione penale o di accertamento del reato.
• Nel giudizio tributario sulla legittimità del raddoppio dei termini, il controllo del giudice riguarda la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia e non la concreta punibilità del fatto sotto il profilo penale.

Come è indicizzato