Cassazione Civile, Ordinanza n. 24789/2021 del 15/09/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce dall'impugnazione di un avviso di liquidazione relativo a imposte di registro, ipotecaria e catastale, emesso in relazione a una operazione societaria composta da una deliberazione di aumento di capitale di una società a responsabilità limitata con conferimento di ramo d'azienda e contestuale cessione della partecipazione totalitaria nella medesima società. L'Ufficio aveva riqualificato l'insieme delle operazioni come cessione indiretta di ramo aziendale e aveva richiesto la maggiore imposta. Il giudice di merito aveva invece annullato l'atto impositivo ritenendo che, ai fini dell'imposta di registro, dovesse guardarsi alla natura e agli effetti di ciascun singolo negozio, non al risultato complessivo dell'operazione. Con l'unico motivo di ricorso per cassazione, l'Agenzia ha denunciato violazione e falsa applicazione dell'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che la norma consentirebbe di considerare il collegamento funzionale tra più atti e il risultato unitario perseguito dalle parti, e quindi legittimerebbe la riqualificazione complessiva dell'operazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato l'unico motivo. Ha affermato che, alla luce della modifica dell'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986 operata dalla L. n. 205 del 2017 e della natura interpretativa autentica attribuita dalla L. n. 145 del 2018, l'imposta di registro deve essere applicata in base al contenuto dell'atto presentato, agli elementi desumibili dal medesimo e senza considerare atti collegati o elementi extratestuali, salvo le ipotesi espressamente previste dal testo unico. Conseguentemente, l'amministrazione non può riqualificare una pluralità di atti come cessione indiretta di ramo aziendale in funzione del risultato economico complessivo; deve invece tassare separatamente ciascun atto secondo i suoi effetti giuridici. La sentenza impugnata, che aveva annullato l'avviso, è stata quindi confermata. Le spese sono state compensate per l'evoluzione normativa e l'incertezza giurisprudenziale poi risolta dalla Corte costituzionale.

Norme richiamate

• art. 20 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  Ai fini dell'imposta di registro l'atto va interpretato secondo la sua intrinseca natura e i suoi effetti giuridici, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e da atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017 n. 205

  "Al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, sono apportate le seguenti modificazioni: a) all'articolo 20, comma 1: 1) le parole: «degli atti presentati» sono sostituite dalle seguenti: «dell'atto presentato»; 2) dopo la parola: «apparente» sono aggiunte le seguenti: «, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi»"

  La disposizione viene considerata chiarificatrice del criterio di tassazione dell'atto e non più del collegamento negoziale tra più atti.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018 n. 145

  "L'articolo 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205, costituisce interpretazione autentica dell'articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131"

  Attribuisce alla modifica dell'art. 20 natura di interpretazione autentica, con efficacia retroattiva anche per gli atti anteriori pendenti in giudizio.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Costituisce il parametro del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 380-bis c.p.c.

  Richiamato per la definizione del ricorso in camera di consiglio non partecipata.

• art. 23, comma 9, D.L. 28 ottobre 2020 n. 137

  Consente la trattazione da remoto della camera di consiglio non partecipata.

• L. 18 dicembre 2020 n. 176

  Norma di conversione del D.L. n. 137 del 2020 richiamata per la trattazione da remoto.

• art. 3 Cost.

  Evocato nella questione di legittimità costituzionale poi ritenuta non fondata dalla Corte costituzionale.

• art. 53 Cost.

  Evocato nella questione di legittimità costituzionale poi ritenuta non fondata dalla Corte costituzionale.

• art. 6 CEDU

  Richiamato solo per escludere che la disposizione interpretativa violi i motivi imperativi di interesse generale; la Corte rileva che la norma tutela i diritti della persona contro lo Stato, non viceversa.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000 n. 212

  Richiamato per escludere letture antielusive dell'art. 20 che svuoterebbero le garanzie procedimentali previste per l'abuso del diritto.

• art. 2041 c.c.

  Richiamato solo indirettamente nella parte sulla legittima pianificazione fiscale, senza incidenza decisiva sul ricorso.

• art. 2932 c.c.

  Non richiamato nel testo; assente.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'interpretazione dell'atto deve avvenire sulla base del solo contenuto negoziale risultante dal testo, senza ricorrere ad atti collegati o a elementi extratestuali, salvo le eccezioni espressamente previste dalla legge.
• La modifica dell'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986, qualificata dal legislatore come interpretazione autentica, si applica retroattivamente anche agli atti anteriori per i quali il contenzioso sia ancora pendente.
• L'amministrazione finanziaria non può riqualificare una pluralità di atti come se integrassero un unico diverso negozio imponibile quando tale ricostruzione richieda di valorizzare il risultato economico complessivo anziché gli effetti giuridici di ciascun atto singolarmente considerato.
• La tassazione deve seguire l'oggetto giuridico dell'atto presentato alla registrazione; la funzione antielusiva non può essere ricavata in via interpretativa dall'art. 20 in modo da sovrapporsi alle garanzie specifiche previste dall'ordinamento tributario.

Come è indicizzato