Cassazione Civile, Ordinanza n. 14064/2024 del 21/05/2024

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento per imposte dirette, IVA e connessi profili IRAP relativo all’anno 2008, con cui veniva recuperato a tassazione un reddito non dichiarato di euro 13.984,00, ritenuto derivante dall’attività svolta dal contribuente come agente per una società sanmarinese. Il giudice tributario di merito ha ritenuto che l’attività fosse abituale e professionale, che le prestazioni fossero territorialmente rilevanti in Italia ai fini IVA, che il contribuente fosse tenuto all’IVA anche operando per un committente estero, che sussistesse il presupposto dell’autonoma organizzazione per IRAP e che i ricavi potessero essere determinati sulla base dei dati forniti dalla società committente. Con il ricorso per cassazione il contribuente ha dedotto: 1) ultrapetizione per avere la CTR respinto la non imponibilità IVA sulla base di un fatto (stabile organizzazione in Italia della committente) non risultante da atto impositivo e PVC; 2) omesso esame del fatto decisivo relativo alla non imponibilità IVA delle prestazioni di intermediazione rese in relazione a beni importati e trasferiti in conto deposito; 3) violazione dell’art. 9, comma 1, n. 7, d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che si trattasse di servizi internazionali non imponibili; 4) omesso esame del fatto decisivo relativo all’erroneo calcolo delle provvigioni; 5) violazione degli artt. 53 Cost. e 54 TUIR per non avere considerato i costi inerenti, pur a fronte di accertamento induttivo dei ricavi; 6) violazione dell’art. 2 d.lgs. n. 446/1997 per l’IRAP, contestando la sussistenza dell’autonoma organizzazione.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili i primi quattro motivi: il primo per carenza di interesse, poiché la sentenza di merito si fondava su una autonoma ratio decidendi non censurata (l’obbligo di versare l’IVA anche perché il contribuente operava in Italia per un committente estero); il secondo e il quarto perché colpiti dal limite della doppia conforme e, comunque, formulati come critica alla motivazione insufficiente, non più deducibile nel vigore dell’art. 360, n. 5, c.p.c. novellato; il terzo per difetto di specificità, non essendo stati trascritti o localizzati i documenti da cui desumere la dedotta non imponibilità. Ha invece accolto il quinto motivo, rilevando che, in caso di accertamento d’ufficio per omessa dichiarazione, l’Ufficio può usare presunzioni anche supersemplici ma deve comunque determinare induttivamente i costi relativi ai maggiori ricavi, in ossequio alla capacità contributiva. Ha accolto anche il sesto motivo, affermando che l’inserimento del contribuente in una struttura organizzativa riferibile a un terzo non integra autonoma organizzazione, ma semmai la esclude, poiché il requisito IRAP richiede che il contribuente sia il responsabile dell’organizzazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  È richiamato per censurare l’asserita ultrapetizione; la Corte però esclude l’interesse a far valere tale vizio perché permane un’autonoma ratio decidendi non impugnata.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È la norma processuale utilizzata per i motivi di violazione di legge relativi a IVA, IRPEF e IRAP.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È richiamato con il primo motivo per denunciare la nullità della sentenza per ultrapetizione.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Dopo la riforma consente solo la censura per omesso esame di un fatto storico decisivo e discusso; non è più veicolo per contestare la mera insufficienza motivazionale.

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  Opera il limite della doppia conforme, che rende inammissibili i motivi ex art. 360, n. 5, quando le decisioni di primo e secondo grado coincidono nelle ragioni di fatto.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Il ricorrente che deduce omesso esame deve indicare specificamente il fatto storico, il dato da cui risulta, il quando e il come della sua discussione processuale.

• art. 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  È richiamato insieme all’art. 366, n. 6, per gli oneri di specificazione e localizzazione degli atti e documenti su cui il ricorso si fonda.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La mancanza del requisito motivazionale nei casi estremi si traduce in nullità della sentenza.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione del provvedimento giurisdizionale deve esistere almeno nel suo contenuto minimo costituzionale.

• art. 7, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 633/1972

  È la disposizione applicata dal giudice di merito per ritenere territorialmente rilevanti in Italia le prestazioni ai fini IVA.

• art. 7, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  La CTR ha ravvisato un’ulteriore ratio decidendi, affermando che il contribuente era comunque tenuto al versamento dell’IVA operando in Italia per un committente estero.

• art. 9, comma 1, n. 7, d.P.R. n. 633/1972

  Invocato dal ricorrente per sostenere la non imponibilità IVA dei servizi di intermediazione riferiti a beni in importazione; la censura è stata dichiarata inammissibile per difetto di specificità.

• art. 53 Cost.

  Richiamato per affermare che l’imposizione deve colpire la capacità contributiva effettiva, per cui anche nell’accertamento induttivo vanno considerati i costi inerenti.

• art. 54 TUIR

  È richiamato dal ricorrente a sostegno della deduzione dei costi nell’ambito della determinazione del reddito professionale.

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  La Corte chiarisce che l’IRAP per l’attività di agente di commercio richiede autonoma organizzazione; l’essere inseriti in una struttura altrui non integra il presupposto, ma lo esclude.

• artt. 2, comma 1, e 3, comma 1, lett. c), d.lgs. n. 446/1997

  Nel quadro dell’IRAP, l’attività di agente di commercio è assoggettata all’imposta solo se autonomamente organizzata.

• art. 41 d.P.R. n. 600/1973

  In caso di omessa dichiarazione l’Amministrazione può procedere ad accertamento d’ufficio e usare presunzioni anche supersemplici, ma deve comunque determinare induttivamente i costi.

Massime di principio

• Quando la decisione di merito è sorretta da più rationes decidendi autonome, il ricorso per cassazione è inammissibile se non censura tutte le rationes idonee da sole a sorreggere la sentenza.
• Nel giudizio di legittimità, dopo la riforma dell’art. 360, n. 5, c.p.c., è deducibile solo l’omesso esame di un fatto storico decisivo e discusso; non è più consentita la mera critica alla sufficienza o completezza della motivazione.
• Il ricorso che invoca l’omesso esame di un fatto deve rispettare specifici oneri di allegazione e localizzazione del fatto, dei documenti e del momento processuale in cui è stato discusso.
• In caso di accertamento d’ufficio per omessa dichiarazione, l’Ufficio può avvalersi di presunzioni anche non gravi, precise e concordanti, ma deve comunque determinare induttivamente anche i costi inerenti ai ricavi accertati, per rispettare il principio di capacità contributiva.
• Ai fini IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione richiede che il contribuente sia responsabile della struttura organizzativa e non operi inserito in un’organizzazione riferibile ad altrui responsabilità e interessi; tale inserimento, di regola, depone per l’assenza del presupposto impositivo.
• La deduzione di una causa di non imponibilità IVA fondata su un diverso inquadramento dei fatti richiede specifica allegazione e produzione dei documenti rilevanti; in mancanza, la censura difetta di specificità.

Come è indicizzato