Cassazione Civile, Ordinanza n. 25745/2026 del 23/09/2026

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 2014 l’Agenzia delle entrate recuperava l’IVA ritenendo che la società, anziché svolgere il mero trasporto di persone per vie d’acqua interne esente ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 14, del d.P.R. n. 633/1972, organizzasse servizi turistico-ricettivi e gite o escursioni con imbarcazioni Gran Turismo. La Commissione tributaria provinciale di Venezia rigettava il ricorso della società, ravvisando servizi di trasporto privato ed esclusivo non disponibili alla collettività; la Commissione tributaria regionale del Veneto rigettava l’appello, richiamando una propria pronuncia relativa ad altre annualità e valorizzando l’organizzazione di escursioni, i voucher emessi da un’agenzia di viaggi collocata nella stessa sede e la presenza a bordo di hostess e guide turistiche. La società proponeva ricorso per cassazione con cinque motivi. Con il primo deduceva che l’art. 36-bis del d.l. n. 50/2022, norma di interpretazione autentica, si applicava retroattivamente e rendeva irrilevante la finalità turistica e la natura pubblica o privata dell’operatore. Con il secondo denunciava motivazione apparente e illegittima motivazione per relationem, perché la CTR aveva rinviato acriticamente a una sentenza riguardante annualità diverse. Con il terzo lamentava che la CTR non avesse menzionato le perizie di parte. Con il quarto denunciava l’omessa valutazione delle prove e l’assenza di un percorso logico-giuridico sulla natura delle prestazioni e sull’esenzione IVA. Con il quinto denunciava violazione dell’art. 10, comma 1, n. 14, del d.P.R. n. 633/1972: secondo la società, il servizio era mero trasporto e gli elementi aggiuntivi, quali l’assistente di bordo e la biglietteria, erano accessori e non ne alteravano la natura.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i motivi. Ha ritenuto infondati il secondo, il terzo e il quarto: la motivazione per relationem era comprensibile e indicava le ragioni della conferma, mentre il giudice di merito non era tenuto a confutare analiticamente ogni risultanza; la perizia stragiudiziale costituisce allegazione difensiva e può essere implicitamente disattesa quando la decisione si fondi su elementi incompatibili con le sue conclusioni. Ha respinto congiuntamente il primo e il quinto motivo, chiarendo che l’art. 36-bis del d.l. n. 50/2022 è norma di interpretazione autentica retroattiva e ammette l’esenzione anche per trasporti con finalità turistico-ricreative, ma solo quando l’oggetto sia esclusivamente il trasporto di persone e gli eventuali ulteriori servizi siano accessori ai sensi dell’art. 12 del d.P.R. n. 633/1972. Nel caso concreto, la CTR aveva accertato che la finalità economica principale era l’organizzazione di gite ed escursioni turistiche e che il trasporto era strumentale a tale attività; tale accertamento di fatto non era sindacabile in cassazione e rendeva la norma sopravvenuta ininfluente sull’esito. La società è stata condannata a pagare all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 5.900,00, oltre spese prenotate a debito; la Corte ha inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 10, comma 1, n. 14, d.P.R. n. 633/1972

  a seguito dell’entrata in vigore della norma di interpretazione autentica, quindi, l’esenzione stabilita nell’art. 10, comma 1, n. 14) cit. trova applicazione anche nel caso di trasporti con finalità turistico-ricreativa, purché abbiano per oggetto, in via esclusiva, il trasporto di persone e sia esclusa la fornitura di ulteriori servizi non riconducibili all’ambito di applicazione dell’art. 12 d.P.R. n. 633 del 1972, nel senso che tali ulteriori servizi, ai fini del riconoscimento dell’esenzione, devono qualificarsi comunque come accessori secondo le condizioni indicate dalla prima citata giurisprudenza unionale e di legittimità;

  L’esenzione può applicarsi anche al trasporto con finalità turistico-ricreativa; occorre però che la prestazione abbia per oggetto esclusivamente il trasporto di persone e che gli eventuali servizi ulteriori siano accessori secondo i criteri indicati dalla giurisprudenza.

• art. 12 d.P.R. n. 633/1972

  una prestazione è considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisce per la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore

  Un servizio ulteriore è accessorio quando non costituisce un fine autonomo per il cliente, ma serve a consentire una migliore fruizione della prestazione principale; se non ricorre tale rapporto, il servizio può concorrere a qualificare l’operazione come prestazione complessa.

• art. 36-bis d.l. n. 50/2022, convertito con modificazioni dalla l. n. 91/2022

  si tratta di disposizione applicabile in via retroattiva (con il limite dei rapporti esauriti), come ha precisato questa Corte, nell’affermare che: «In tema di IVA, il regime di esenzione e di riduzione delle aliquote per il trasporto marittimo di persone, previsto dall'art. 10, comma 1, n. 14, del d.P.R. n. 633 del 1973, trova applicazione anche ove siano effettuate esclusivamente prestazioni di trasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulteriori servizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91 del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, in conformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando il significato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla luce dei principi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando una regola di giudizio destinata da operare in termini generali sia per le controversie pendenti che per quelle future, con esclusione dei soli rapporti esauriti.»

  La disposizione interpreta autenticamente il regime IVA e opera retroattivamente, salvo i rapporti esauriti. Estende l’esenzione al trasporto con finalità turistiche quando si tratti esclusivamente di trasporto, senza servizi ulteriori non accessori.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  La motivazione è apparente e determina la nullità della sentenza quando non rende percepibile il fondamento della decisione e il percorso seguito dal giudice, così da richiedere all’interprete di colmare la lacuna con congetture.

• art. 111, comma 6, Cost.

  la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  Il precetto costituzionale sulla motivazione è violato se le ragioni esposte, pur graficamente presenti, non permettono di comprendere il fondamento e il ragionamento della decisione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  la sentenza d'appello può essere motivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente

  Nel processo tributario la motivazione per relationem è ammissibile se il giudice d’appello espone, anche sinteticamente, le ragioni della conferma o l’identità delle questioni e dalle sentenze richiamata e richiamante emerge un percorso argomentativo esaustivo e coerente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  ai fini della adeguatezza della motivazione, inoltre, il giudice non è tenuto a dare conto del fatto di aver valutato analiticamente tutte le risultanze processuali né a confutare ogni singola argomentazione prospettata dalle parti, essendo sufficiente che egli, dopo averle vagliate nel loro complesso, indichi gli elementi sui quali intende fondare il suo convincimento e l'iter logico seguito nella valutazione degli stessi, implicitamente disattendendo quelli morfologicamente incompatibili con la decisione adottata

  La motivazione non deve esaminare separatamente ogni risultanza o confutare ogni argomento di parte; è sufficiente che indichi gli elementi decisivi e il percorso logico, potendo disattendere implicitamente quelli incompatibili con la decisione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  la modifica normativa evidenziata risulta, pertanto, del tutto ininfluente alla luce dell’accertamento in fatto effettuato dal giudice di appello, non sindacabile in sede di legittimità;

  L’accertamento in fatto compiuto dal giudice di appello, quando non è sindacabile in sede di legittimità, non può essere sovvertito mediante una diversa ricostruzione fattuale sotto il profilo della violazione di legge.

• art. 13, commi 1-bis e 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, la Corte dà atto dei presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• L’esenzione IVA prevista per il trasporto di persone può applicarsi anche a prestazioni effettuate per finalità turistico-ricreative, purché l’oggetto dell’operazione sia esclusivamente il trasporto e gli eventuali servizi ulteriori siano accessori.
• Per qualificare ai fini IVA un’operazione composta da più elementi occorre valutare tutte le circostanze concrete: le prestazioni sono distinte e indipendenti di regola, ma costituiscono un’unica prestazione quando sono così strettamente connesse da formare oggettivamente un’operazione economica indissociabile, la cui scomposizione sarebbe artificiale.
• Un servizio è accessorio alla prestazione principale quando, per il cliente, non costituisce un fine autonomo, ma il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale. Se le attività ulteriori rappresentano invece la finalità economica effettivamente perseguita e il trasporto è soltanto strumentale, non ricorre l’esenzione riservata al trasporto.
• La norma di interpretazione autentica dell’art. 36-bis del d.l. n. 50/2022 ha efficacia retroattiva, salvo i rapporti esauriti, e si applica alle controversie pendenti; non comporta tuttavia l’esenzione quando, in fatto, la prestazione accertata sia un’attività turistica complessa e non mero trasporto con servizi accessori.
• La motivazione per relationem è valida se il giudice d’appello rende comprensibili, anche sinteticamente, le ragioni della conferma e il rapporto tra le questioni decise e quelle sottoposte con l’impugnazione, in modo che dalla lettura delle decisioni emerga un percorso argomentativo esaustivo e coerente.
• La perizia stragiudiziale, anche se asseverata, è un’allegazione difensiva; il giudice di merito non deve confutarla espressamente quando fonda la decisione su elementi incompatibili con le sue conclusioni.
• Il giudice non deve valutare analiticamente ogni risultanza né rispondere a ogni argomento di parte, purché indichi gli elementi decisivi e il percorso logico seguito; le risultanze incompatibili con la decisione possono ritenersi implicitamente disattese.

Come è indicizzato