Cassazione Civile, Ordinanza n. 03180/2024 del 02/02/2024

Esito

La controversia

Il contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione per l'anno 2007 un maggior reddito imponibile, disconoscendo la deducibilità di alcuni costi, in particolare una fattura emessa da una collaboratrice per "consulenze e progettazioni grafiche e telemarketing" ritenuta relativa a operazioni oggettivamente inesistenti. In giudizio sosteneva che le prestazioni fossero reali e necessarie alla propria attività, e deduceva anche vizi formali e procedimentali dell'accertamento. In cassazione articolava otto motivi: 1) vizi motivazionali sulla irreperibilità dell'emittente della fattura e sulla mancanza di reale attività economica; 2) vizi motivazionali sull'onere della prova circa l'effettività delle prestazioni; 3) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 per avere l'Ufficio ricostruito il reddito anche sulla base di indagini bancarie su conti di terzi senza provare la riferibilità; 4) nullità per mancato contraddittorio preventivo ex art. 32; 5) falsa applicazione dell'art. 2727 c.c.; 6) mancato riconoscimento almeno parziale dei costi, invocando l'art. 53 Cost. e l'art. 109 TUIR; 7) insufficienza della motivazione in relazione alla valutazione delle prove; 8) nullità della sentenza per carenza di motivazione ex art. 132 c.p.c. e norme transitorie richiamate.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibili i motivi dal primo al quarto e dal settimo all'ottavo, in parte per il limite della "doppia conforme" ex art. 348-ter, comma 5, c.p.c., in parte perché diretti a sollecitare una rivalutazione del merito o a censurare una mera insufficienza motivazionale non più deducibile nei limiti dell'art. 360, n. 5, c.p.c. Ha inoltre reputato infondati, nel merito, il quarto motivo sul contraddittorio endoprocedimentale e il quinto motivo sulla pretesa violazione del divieto di presunzioni di secondo grado, chiarendo che il divieto di "presunzioni a catena" non esiste come regola generale e che gli elementi indiziari possono fondare ulteriori inferenze presuntive se gravi, precisi e concordanti. Ha respinto anche il sesto motivo, osservando che non si trattava di costi inerenti a ricavi omessi, bensì di costi contabilizzati ritenuti oggettivamente inesistenti e quindi indeducibili. Conseguentemente ha condannato il ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il sindacato di legittimità sul vizio motivazionale è circoscritto al "minimo costituzionale"; non è deducibile il semplice difetto di sufficienza della motivazione.

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  In presenza di doppia conforme, il motivo ex art. 360, n. 5, c.p.c. è inammissibile se il ricorrente non dimostra che le ragioni di fatto delle decisioni di primo e secondo grado siano diverse.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  Non è violato quando l'Ufficio non effettua una ricostruzione indiretta del reddito ex lege, ma utilizza le indagini bancarie come elementi indiziari ulteriori a sostegno dell'inesistenza del costo.

• art. 2727 c.c.

  Non osta all'utilizzo di un ragionamento presuntivo articolato su più inferenze; il presunto divieto di presunzioni di secondo grado o a catena non è regola generale dell'ordinamento.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni possono fondare l'accertamento del fatto ignoto quando gli indizi siano gravi, precisi e concordanti, anche mediante una serie lineare di inferenze.

• art. 53 Cost.

  È invocabile per la capacità contributiva, ma non consente di riconoscere costi oggettivamente inesistenti.

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  La deducibilità dei costi presuppone l'effettiva esistenza del costo; non opera quando l'elemento passivo è ritenuto fittizio o inesistente.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La censura di nullità per motivazione è infondata se la sentenza contiene una motivazione non apparente e comprensibile.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato dalla doglianza del ricorrente in tema di motivazione; la Corte esclude che la motivazione della CTR fosse carente al punto da integrare nullità.

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 600/1973

  Il mancato contraddittorio preventivo non determina invalidità dell'avviso nel caso di accertamenti cd. a tavolino relativi a tributi non armonizzati.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Richiamato solo in via sistematica per evidenziare che il termine dilatorio e il contraddittorio sono correlati al rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni ispettive.

Massime di principio

• In tema di ricorso per cassazione, il vizio motivazionale ex art. 360, n. 5, c.p.c. non consente più di denunciare la mera insufficienza o carenza argomentativa, ma solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo nei limiti del minimo costituzionale.
• La regola della doppia conforme rende inammissibile il motivo ex art. 360, n. 5, c.p.c. quando le decisioni di primo e secondo grado siano conformi nella ricostruzione dei fatti, salvo che il ricorrente dimostri la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle due sentenze.
• In tema di accertamento fiscale fondato su operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante elementi indiziari e presuntivi, valorizzati unitariamente dal giudice di merito.
• Il contribuente, una volta che l'Ufficio abbia fornito un quadro indiziario grave, preciso e concordante dell'inesistenza dell'operazione, deve provare l'effettività delle prestazioni contestate; non bastano fattura, regolarità formale della contabilità o mezzi di pagamento apparentemente regolari.
• Il c.d. divieto di presunzioni di secondo grado o a catena non costituisce una regola generale: un fatto noto desunto da presunzioni può essere, a sua volta, premessa di ulteriori inferenze, se il ragionamento complessivo resta sorretto da indizi gravi, precisi e concordanti.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non è obbligatorio in via generalizzata per gli accertamenti relativi a tributi non armonizzati svolti a tavolino, salvo specifiche previsioni di legge o situazioni particolari.
• Non sono deducibili costi che il giudice di merito abbia ritenuto oggettivamente inesistenti: il principio di capacità contributiva non consente il riconoscimento di componenti negative fittizie.

Come è indicizzato