Sentenza del 02/08/2024 n. 21936 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda avvisi di accertamento IRPEF per gli anni d’imposta 2003 e 2004, con cui l’Agenzia aveva rideterminato sinteticamente i redditi dichiarati in ragione di incrementi patrimoniali riconducibili a finanziamenti societari. Le contribuenti avevano impugnato gli avvisi e le cartelle per la riscossione provvisoria; la CTP di Isernia, riuniti i ricorsi, aveva accolto le loro impugnazioni e la CTR del Molise aveva confermato la decisione, ritenendo intervenuta la decadenza dell’Ufficio. In Cassazione l’Agenzia ha dedotto: omessa pronuncia sulla tempestività dell’accertamento 2004, notificato il 12 dicembre 2009; motivazione apparente sull’asserito uso distorto del raddoppio dei termini; violazione delle norme sul raddoppio dei termini per violazioni tributarie penalmente rilevanti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso. Ha ritenuto fondato il primo motivo perché la CTR non si era pronunciata sulla tempestività degli avvisi 2004, notificati entro il termine ordinario di quattro anni dalla dichiarazione presentata nel 2005. Ha accolto congiuntamente il secondo e il terzo motivo: la CTR aveva escluso il raddoppio dei termini con un’affermazione apodittica, senza identificare i documenti né spiegare perché dimostrassero un uso distorto della disciplina; inoltre, per gli accertamenti IRPEF del 2003 e 2004 notificati nel 2009, il raddoppio può operare in presenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia per un reato tributario, senza che sia necessaria l’effettiva presentazione della denuncia. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per un nuovo esame motivato e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla fondatezza degli accertamenti.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  il giudice si deve pronunciare su tutti i motivi d'appello che il collegio è tenuto a esaminare e valutare, sempre nei limiti dei fatti dedotti e contestati dalla parte.

  Il giudice d’appello deve decidere le questioni ritualmente sottoposte al suo esame. L’omessa pronuncia sulla contestata tempestività dell’accertamento 2004 integra violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• Art. 43 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 per l'Irpef e 57 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 per l'Iva, nella versione applicabile "ratione temporis", in forza delle modifiche introdotte con l'art. 37, comma 24, del D.L. 04/07/2003 n. 223, presuppone unicamente l'obbligo di presentazione di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, e non anche la sua effettiva presentazione

  Per gli accertamenti IRPEF soggetti alla disciplina applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini è collegato all’obbligo di denuncia per un reato tributario e non richiede che la denuncia sia stata effettivamente presentata. Il giudice tributario deve verificare i presupposti oggettivi di tale obbligo; non può sostituirsi al giudice penale nell’accertamento del reato.

• Art. 37, comma 24, D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito in legge 4 agosto 2006, n. 248

  il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 per l'Irpef e 57 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 per l'Iva, nella versione applicabile "ratione temporis", in forza delle modifiche introdotte con l'art. 37, comma 24, del D.L. 04/07/2003 n. 223, presuppone unicamente l'obbligo di presentazione di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, e non anche la sua effettiva presentazione

  La disciplina del raddoppio, nella versione applicabile ai periodi in esame, opera quando sussiste l’obbligo di denuncia per uno dei reati previsti dalla normativa penale tributaria; la sola mancata presentazione della denuncia non impedisce il raddoppio.

• Art. 2 D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d'imposta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati - come nel caso in esame, in cui gli atti impositivi riguardanti le annualità 2003 e 2004 risultano notificati nel 2009 - si applica la disciplina dettata dall'art. 2 del D.Lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), la quale fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del predetto decreto

  Per gli avvisi relativi a periodi d’imposta anteriori al 2016 e già notificati all’entrata in vigore del decreto, restano salvi gli effetti secondo la disciplina transitoria dell’art. 2; le successive modifiche normative non eliminano retroattivamente l’efficacia degli atti già notificati.

• Art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  La motivazione deve rendere comprensibile il percorso logico della decisione. È apparente e causa nullità quando si limita a conclusioni non sorrette da ragioni verificabili, lasciando al lettore il compito di ipotizzarne il fondamento.

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  Nel processo tributario la sentenza deve esporre una motivazione che consenta di individuare le ragioni della decisione. Un’affermazione generica sull’uso distorto del raddoppio dei termini, priva di riferimenti ai documenti e alla loro rilevanza, non soddisfa tale requisito.

Massime di principio

• Quando una parte sottopone al giudice d’appello una questione decisiva e specifica, il giudice deve pronunciarsi: l’omissione può determinare la cassazione della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c.
• Per il raddoppio dei termini di accertamento relativo a tributi per i quali sono previste fattispecie penali, rileva la sussistenza dell’obbligo di denuncia per un reato tributario, non la prova che la denuncia sia stata effettivamente presentata o che sia poi intervenuta una condanna.
• Il contribuente che contesta il raddoppio deve porre in discussione i presupposti dell’obbligo di denuncia; il giudice tributario valuta gli elementi oggettivi rilevanti, ma non accerta la responsabilità penale.
• L’asserito uso strumentale della disciplina per prolungare i termini non può essere affermato in modo apodittico: la decisione deve indicare gli elementi probatori e spiegare perché dimostrino la distorsione.
• Nel valutare la tempestività dell’accertamento occorre applicare la disciplina ratione temporis e quella transitoria pertinente; gli effetti degli avvisi già notificati possono restare salvi nonostante successive modifiche legislative.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente la legittimità sostanziale degli accertamenti: il giudice di rinvio deve riesaminare le questioni indicate dalla Cassazione e motivare adeguatamente.