Sentenza del 02/08/2024 n. 21780 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva rideterminato sinteticamente, ai fini IRPEF, i redditi delle contribuenti per gli anni d’imposta 2003 e 2004, ritenendo incongrui quelli dichiarati rispetto a finanziamenti societari e altri incrementi patrimoniali. Le contribuenti impugnarono gli avvisi e le cartelle relative alla riscossione provvisoria; la CTP di Isernia riunì i ricorsi e li accolse, e la CTR del Molise confermò la decisione. In cassazione l’Agenzia ha dedotto: omessa pronuncia sulla tempestività dell’avviso per il 2004, notificato il 12 dicembre 2009; motivazione apparente sull’asserito uso distorto del raddoppio dei termini; violazione delle regole sul raddoppio dei termini per le violazioni penalmente rilevanti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti e tre i motivi: il primo perché la CTR non aveva esaminato la questione della tempestività dell’accertamento 2004, notificato entro il termine ordinario di quattro anni dalla dichiarazione presentata nel 2005; il secondo e il terzo perché la CTR aveva escluso il raddoppio dei termini con una motivazione apodittica e senza indicare gli elementi che dimostrassero un uso strumentale della disciplina. Per gli accertamenti IRPEF relativi al 2003 e 2004, già notificati nel 2009, il raddoppio può operare quando sussistono i presupposti dell’obbligo di denuncia per un reato tributario: non è necessaria l’effettiva presentazione della denuncia né l’esercizio dell’azione penale. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, per un nuovo esame motivato e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla fondatezza degli avvisi.

Norme richiamate

• Art. 112 cod. proc. civ.

  il giudice si deve pronunciare su tutti i motivi d'appello che il collegio è tenuto a esaminare e valutare, sempre nei limiti dei fatti dedotti e contestati dalla parte.

  Il giudice deve dare risposta alle questioni e ai motivi d’appello ritualmente proposti; l’omessa decisione su una questione decisiva integra violazione dell’obbligo di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• Art. 43 D.P.R. n. 600/1973

  il raddoppio dei termini previsti dagli artt. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 per l'Irpef e 57 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 per l'Iva, nella versione applicabile "ratione temporis", in forza delle modifiche introdotte con l'art. 37, comma 24, del D.L. 04/07/2003 n. 223, presuppone unicamente l'obbligo di presentazione di denuncia penale, ai sensi dell' art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, e non anche la sua effettiva presentazione

  Per gli accertamenti IRPEF soggetti alla disciplina temporale applicabile ai fatti, il raddoppio del termine si collega alla sussistenza dell’obbligo di denuncia per un reato tributario, non alla prova che la denuncia sia stata effettivamente presentata. Il giudice tributario deve verificare i presupposti dell’obbligo di denuncia, senza sostituirsi al giudice penale nell’accertamento del reato.

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  La sentenza tributaria deve esporre un percorso argomentativo comprensibile e verificabile. Una conclusione priva dell’indicazione degli elementi probatori e della ragione per cui essi sostengono la decisione equivale a motivazione apparente e comporta nullità.

• Art. 132, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture

  Anche nel giudizio ordinario la motivazione deve rendere percepibili le ragioni della decisione; non basta una formula conclusiva se non consente di ricostruire il ragionamento del giudice.

• Art. 2 del D.Lgs. n. 128/2015

  qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d'imposta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati - come nel caso in esame, in cui gli atti impositivi riguardanti le annualità 2003 e 2004 risultano notificati nel 2009 - si applica la disciplina dettata dall' art. 2 del D.Lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), la quale fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vigore del predetto decreto

  Per gli avvisi relativi a periodi d’imposta anteriori al 2016 già notificati all’entrata in vigore del decreto, opera la disciplina transitoria che ne fa salvi gli effetti; le successive modifiche legislative non eliminano retroattivamente l’efficacia degli avvisi già notificati.

Massime di principio

• Quando il contribuente contesta la tardività dell’accertamento, il giudice deve esaminare separatamente la tempestività rispetto a ciascuna annualità e rispondere ai motivi d’appello specificamente formulati.
• Per le annualità soggette al raddoppio dei termini, la rilevanza è data dall’obbligo di denuncia per un reato tributario, non dalla presentazione concreta della denuncia o dall’esito del procedimento penale. Il contribuente può contestare l’assenza dei presupposti che generano tale obbligo.
• L’asserito uso strumentale del raddoppio dei termini non può essere affermato in modo generico: la decisione deve indicare quali elementi lo dimostrano e spiegare come conducano a quella conclusione.
• Una motivazione che enuncia soltanto una conclusione, senza rendere ricostruibile il ragionamento e la valutazione delle prove, è apparente e può determinare la cassazione della sentenza.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente la validità degli accertamenti: il giudice di rinvio deve riesaminare la controversia applicando i principi indicati e motivando adeguatamente.