Sentenza del 08/11/2023 n. 695 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Genova

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento e del ruolo esecutivo relativi a imposte riliquidate sull'IRPEF (tassazione separata ex art.19 DPR 917/1986) riguardanti TFR 2015, con censure relative a decadenza del potere impositivo, difetto di solidarietà passiva, mancata notificazione dell'avviso bonario, difetto di motivazione della liquidazione ex art.36-bis DPR 600/73, mancata specificazione del calcolo degli interessi e omissione della indicazione della data di consegna del ruolo al concessionario.

La decisione

Ricorso accolto in parte: il Tribunale ha ritenuto infondati i motivi relativi alla decadenza (anche alla luce della disciplina emergenziale e dell'art.4 D.M. 321/99 che fissa la data di consegna al concessionario per i ruoli trasmessi al CNC), al difetto di solidarietà (poiché si tratta di riliquidazione e non di ritenuta non versata), alla mancata notifica dell'avviso bonario e al difetto di motivazione generale della cartella. Tuttavia la cartella è stata parzialmente annullata per illegittimità nella parte relativa agli interessi: la cartella si era limitata a richiamare il DPR 602/73 senza indicare la data di decorrenza degli interessi, impedendo al contribuente di ricostruire il calcolo; tale carenza determina nullità parziale dell'atto limitatamente agli interessi. Spese compensate.

Norme richiamate

• art. 4 d.m. 321/1999

  Per i ruoli trasmessi al CNC fra il giorno 1 ed il giorno 15 del mese, la consegna al concessionario si intende effettuata il giorno 25 dello stesso mese; per i ruoli trasmessi al CNC fra il giorno 16 e l'ultimo giorno del mese, la consegna al concessionario si intende effettuata il giorno 10 del mese successivo

  Fissa regole certezze sulla data 'di consegna' del ruolo al concessionario indipendentemente dalla data di rendizione esecutiva, con effetto sulla applicabilità della disciplina emergenziale e sulla sospensione dei termini di prescrizione/decadenza

• art. 25 DPR 602/1973

  Regola la materialità della cartella di pagamento e il procedimento di riscossione; la giurisprudenza richiamata esclude l'obbligo di indicare nella cartella la data di consegna del ruolo al concessionario

• art. 19 DPR 917/1986 (TUIR)

  Disciplina la tassazione separata del trattamento di fine rapporto e la riliquidazione da parte dell'amministrazione; nel caso di riliquidazione l'ufficio iscrive a ruolo maggiori imposte, perciò non si configura automaticamente una ritenuta non versata dal sostituto

• art. 36-bis DPR 600/1973

  Prevede la procedura di controllo formale e di liquidazione delle imposte operate dal sostituto; la necessità dell'avviso bonario può essere esclusa quando dall'attività ricostruttiva non emergano significativi margini di incertezza

• art. 68 comma 4-bis D.L. 18/2020 (normativa Covid)

  Ha previsto la proroga/sospensione straordinaria dei termini di decadenza e prescrizione per i carichi affidati in periodo pandemico; la data di consegna del ruolo rilevata ex art.4 D.M. 321/99 determina l'assoggettamento a tale disciplina

• Cass. SSUU n. 22281/2022

  Affermata la regola motivazionale sugli interessi: quando la cartella è il primo atto che richiede il pagamento degli interessi deve indicare la base normativa e la decorrenza degli interessi; il mero richiamo al DPR 602/73 senza indicare la decorrenza non soddisfa l'obbligo di motivazione

• L. n. 212/2000 art. 7 e L. n. 241/1990 art. 3

  Principi generali sul diritto di informazione e motivazione degli atti amministrativi/fiscali: l'atto impositivo deve contenere motivazione sufficiente a consentire al contribuente di comprendere e controllare il calcolo degli elementi di debito

Massime di principio

• La data di 'consegna' del ruolo al concessionario va determinata secondo le regole del D.M. 321/1999 (art.4): per ruoli trasmessi al CNC nei giorni 1-15 la consegna si considera il 25 dello stesso mese; ciò può far ricadere il ruolo nella sospensione dei termini prevista da norme emergenziali (es. Covid) anche se la rendizione esecutiva è anteriore alla data di sospensione
• Quando l'atto di riscossione è frutto di una riliquidazione d'ufficio (non di una ritenuta non versata), non opera automaticamente la solidarietà del sostituito come nel caso di ritenute: vanno valutate le specifiche disposizioni sostanziali (es. art.19 TUIR per il TFR)
• La cartella non è nulla per la mancata indicazione della data di consegna del ruolo, ma è invece viziata (nullità parziale) se manca la specificazione degli interessi: se la cartella è il primo atto che reclama gli interessi deve indicare la base normativa e la data di decorrenza degli interessi in modo da permettere la ricostruzione del calcolo
• La mancata notifica dell'avviso bonario non è automaticamente vizio quando la ricostruzione dell'Ufficio è priva di significativi margini di incertezza e il contribuente non contesta la sostanza delle somme richieste
• In casi di nullità parziale della cartella (es. vizi nella esposizione degli interessi) il rimedio è l'annullamento limitato alla parte viziata; il contribuente può ottenere l'annullamento della sola voce interessi senza che venga meno l'operatività dell'intero atto
• In contenziosi simili verificare sempre: data di rendizione esecutiva vs data di consegna al concessionario ex DM 321/99; se ricadono in periodi di sospensione normativa (es. Covid); contenuto motivazionale della cartella rispetto a interessi e loro decorrenza; se si tratta di riliquidazione d'ufficio o di ritenute non versate