Sentenza del 08/11/2023 n. 3161 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia

Esito

La controversia

La contribuente aveva impugnato una cartella di pagamento relativa all'anno d'imposta 2012 (IRES e IVA) emessa dopo controllo automatizzato; la CTP aveva ridotto l'IRES sulla base di una dichiarazione integrativa e aveva annullato le sanzioni ritenendo sussistere la causa di non punibilità ex art. 6, comma 5, D.lgs. 472/1997 per forza maggiore, attesa la grave crisi di liquidità dell'azienda derivante dal settore edile, insolvenza di clienti, accesso al credito ristretto e ammissione al concordato preventivo. L'Agenzia delle Entrate ha impugnato tale decisione sostenendo che la mera crisi di liquidità non costituisce automaticamente forza maggiore esimente e che mancavano prove dell'impossibilità assoluta e imponderabile di adempiere e della prova che la società si fosse premunita o avesse tentato ragionevolmente di recuperare i crediti.

La decisione

La Corte d'Appello ha accolto l'appello principale dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado: ha ritenuto legittima e fondata la cartella di pagamento nella parte in cui prevedeva le sanzioni (complessivi € 178.255,50) e ha confermato la fondatezza della pretesa impositiva sottostante; ha altresì respinto l'appello incidentale della contribuente. La Corte ha motivato che la crisi di liquidità, pur documentata, non dimostrava gli elementi oggettivi e soggettivi richiesti per l'esimente di forza maggiore (evento anormale ed estraneo + obbligo di essersi premuniti e l'impossibilità di adempiere senza sacrifici eccessivi) e che mancavano prove di tentativi di recupero crediti o altre misure idonee. Le spese di questo grado sono compensate.

Norme richiamate

• D.lgs. 472/1997 art. 6, comma 5

  "non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore"

  La Corte interpreta la norma in senso restrittivo: la forza maggiore va intesa secondo la nozione penalistica (avvenimento imponderabile che annulla la signoria sul comportamento e la coscienza/volontarietà). La mera crisi di liquidità non è causa automatica di non punibilità; occorrono elementi oggettivi e soggettivi valutati e provati dal contribuente.

• D.P.R. 600/1973 art. 36-bis

  Norma che disciplina il controllo automatizzato delle dichiarazioni fiscali; la cartella derivava da liquidazione eseguita ai sensi di questa norma.

• D.P.R. 633/1972 art. 54-bis

  Norma relativa al controllo automatizzato dell'IVA; la pretesa tributaria comprendeva anche componenti IVA determinate ai sensi di questa disposizione.

• D.lgs. 546/1992 art. 53, comma 1

  Richiamata con riferimento all'ammissibilità dell'appello: la mancanza o incertezza dei motivi deve essere valutata nel complesso dell'atto di gravame; la Corte ha ritenuto che l'atto di impugnazione dell'Agenzia fosse sufficientemente specifico.

• D.lgs. 546/1992 art. 15, comma 2

  La Corte ha ritenuto che la lealtà fiscale della contribuente e la reciproca soccombenza giustificassero l'integrale compensazione delle spese del grado di appello ai sensi di questa disposizione.

• Cass. civ. Sez. VI, sent. n. 28063/2018

  Precedente richiamato per il principio che la nozione di forza maggiore richiede elementi oggettivi e soggettivi e che l'esimente non opera automaticamente in caso di mancanza di liquidità.

• Cass. civ. Sez. VI, sent. n. 27416/2020

  Conferma del principio che la crisi di liquidità non è di per sé forza maggiore esimente in materia tributaria.

• Cass. civ. Sez. VI, sent. n. 7850/2018

  Ulteriore pronuncia della Suprema Corte che esclude che una crisi aziendale costituisca automaticamente forza maggiore ai fini dell'esenzione dell'art. 6, comma 5, D.lgs. 472/1997.

• Cass. civ. Sez. VI, sent. n. 11111/2022

  Principio secondo cui la forza maggiore, nel diritto sanzionatorio tributario, va intesa penalisticamente come avvenimento imponderabile che annulla la coscienza e la volontarietà; la crisi di liquidità dovuta a inadempimenti di PA o prevedibile non rientra in tale nozione.

• Cass. civ. Sez. Trib., sent. n. 23979/2022

  Richiamata in tema di requisiti di specificità dell'impugnazione: la mancanza di dettagli può essere valutata considerando l'intero atto di gravame.

Massime di principio

• La sola temporanea mancanza di liquidità non costituisce automaticamente forza maggiore ai fini dell'esclusione di responsabilità/sanzioni tributarie.
• Per ottenere il riconoscimento della causa di non punibilità ex art. 6, comma 5, D.lgs. 472/1997 il contribuente deve provare sia un elemento oggettivo (evento anormale ed estraneo all'operatore) sia un elemento soggettivo (aver adottato misure ragionevoli per prevenire o fronteggiare l'evento senza sacrifici eccessivi).
• Gravare sul contribuente l'onere di allegazione e prova: occorre documentare tentativi reali e documentabili di recupero crediti (lettere di messa in mora, atti giudiziari o stragiudiziali, esiti negativi delle azioni esecutive), rifiuti di finanziamento, o eventi imponderabili e incontrollabili che abbiano reso materialmente impossibile il pagamento.
• La prevedibilità dell'evento e la possibilità di adottare misure di tutela riducono la rilevanza dell'argomento di crisi finanziaria; crisi dovute a inadempimenti prevedibili di terzi (es. PA) sono difficilmente qualificabili come forza maggiore.
• In sede processuale, presentare tempestivamente documentazione probatoria e, se possibile, dichiarazioni integrative prima dell'introduzione del giudizio può influire sulla valutazione delle ragioni e sulle spese di lite.
• Se si intende fondare la difesa sulla forza maggiore, occorre costruire una prova cronologica e documentale dell'evento, degli effetti concreti sulla liquidità e delle misure adottate per mitigare le conseguenze; l'assenza di tali elementi espone al rigetto della doglianza e al mantenimento delle sanzioni.