Cassazione Civile, Sentenza n. 1514/2023 del 18/01/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò avvisi di accertamento per gli anni 2004 e 2005 contestando l'indeducibilità di costi e l'indebita detrazione dell'IVA per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, essendo la società ritenuta fittiziamente interposta in operazioni di compravendita. In primo grado la CTP annullò gli avvisi per mancata allegazione dei p.v.c. richiamati; la CTR riformò accogliendo l'appello dell'Agenzia ritenendo provata l'interposizione fittizia mediante richiamo alle verifiche della Guardia di Finanza. Virga propose ricorso per cassazione articolando dieci motivi, con censure principali relative alla carenza e apparente della motivazione della CTR (motivi 2 e 3), alla mancata deduzione probatoria circa l'accordo trilaterale necessario per provare l'interposizione (art. 42 DPR 600/1973; art. 2697 c.c.) e all'omesso esame di fatti decisivi prodotti dalla società (contabilità, dilazioni, cessione del credito, documentazione di vendita del macchinario).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo e il terzo motivo di ricorso ritenendo la motivazione della CTR meramente apparente: la Corte d'appello ha richiamato genericamente le "approfondite verifiche" della Guardia di Finanza senza indicare quali elementi del corredo probatorio abbiano retto la decisione e senza spiegare il nesso logico tra prove e conclusione. Per questo vizio di motivazione la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Corte Regionale Tributaria della Toscana in diversa composizione per un nuovo esame degli appelli (compreso, eventualmente, l'appello incidentale condizionato della società). I restanti motivi di cassazione sono stati dichiarati assorbiti. La Corte provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità in sede di rinvio.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 42, commi 2 e 3

  Norma richiamata dalle parti in relazione all'onere di allegazione e probatorio sugli atti istruttori e alla rilevanza dei p.v.c.; la questione era se la mancata allegazione dei p.v.c. della Guardia di Finanza determinasse nullità dell'atto impositivo o se il contenuto essenziale fosse comunque riprodotto nell'avviso

• d.lgs. n. 546/1992, art. 36

  Richiamato in rapporto ai principi del processo tributario, in particolare alle regole sulla motivazione e sul contraddittorio nel giudizio

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3,4,5

  Fondamento delle ragioni di cassazione: n.3 (violazione di legge o incompetenza), n.4 (vizi motivazionali) e n.5 (omesso esame di fatti decisivi). La Corte ha ritenuto fondati i vizi motivazionali (n.4) e quindi ha cassato la decisione

• codice di procedura civile, art. 132, comma 1, n. 4

  Principio di adeguata motivazione delle decisioni che è stato ritenuto violato dalla CTR per essere la motivazione apparente e non comprensibile

• Costituzione, art. 111

  Richiamato come principio costituzionale del giusto processo, in particolare dell'obbligo di motivazione e della prevedibilità delle decisioni giurisdizionali

• codice civile, art. 2697

  Norma sul riparto dell'onere della prova richiamata dalla società per contestare l'uso dei p.v.c. e la presunzione di interposizione; la decisione richiama l'esigenza che il giudice indichi quali elementi hanno assolto l'onere probatorio

• codice civile, art. 2700

  Richiamato nell'ambito delle regole probatorie civili; invocato dalla ricorrente in relazione alla valutazione probatoria di documenti e dichiarazioni

• d.lgs. n. 546/1992, art. 7, comma 4

  Richiamato in relazione ai limiti della prova testimoniale nel processo tributario e al valore delle dichiarazioni rese nell'ambito delle verifiche fiscali

• d.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Norma sul diritto alla detrazione IVA (principio di neutralità); la società ha sostenuto che, anche in presenza di interposizione, non vi sarebbe stato pregiudizio all'erario e quindi non si poteva negare la detrazione, censura non decisa per via di rinvio

• codice di procedura civile, art. 366, comma 1, n. 3

  Richiamato dalla Corte nella disamina dell'ammissibilità del ricorso assemblato: il ricorso per cassazione non deve riprodurre integralmente atti processuali, pena eventuale inammissibilità; la Corte ha operato l'espunzione degli elementi non rilevanti

Massime di principio

• La motivazione della decisione deve non solo esistere formalmente ma rendere percepibile il nesso logico tra le prove e la conclusione: riferimenti generici a "approfondite verifiche" o ad atti investigativi non sono sufficienti se non si indicano gli elementi specifici che fondano la decisione
• Quando l'amministrazione fiscali si avvale di p.v.c. o di atti di polizia giudiziaria, il giudice deve indicare quali passaggi dei suddetti atti sono stati ritenuti decisivi; in mancanza la decisione può essere annullata per carenza motivazionale
• La mancata allegazione di p.v.c. citati può comportare l'annullamento dell'atto impositivo se non è stato comunque riprodotto l'essenziale del loro contenuto nell'avviso; pertanto l'Ufficio dovrebbe allegare o riportare i punti essenziali degli accertamenti al fine di resistere ai rilievi di nullità
• Il contribuente che sostiene la realtà (e non la fittizietà) di operazioni deve documentare con evidenze specifiche (contratti, documentazione contabile coerente, prove di dilazioni/interessi, cessione del credito) i passaggi economici e le ragioni delle operazioni per contrastare la ricostruzione dell'interposizione
• Nel processo tributario la prova testimoniale è limitata; perciò le parti devono puntare su documentazione scritta e su una ricostruzione probatoria chiara e collegata, e il giudice deve motivare esplicitamente come valuta le dichiarazioni e gli indizi acquisiti
• La Cassazione può cassare e rinviare quando la carenza è di motivazione: il rinvio consente alla Corte territoriale di riformulare la decisione esplicitando il fondamento probatorio e il percorso logico-giuridico
• In casi di contestazione IVA, invocare il principio di neutralità (art. 19 DPR 633/1972) può costituire una difesa rilevante ma richiede che sia dimostrato l'assenza di pregiudizio per l'erario e che la documentazione sia coerente