Cassazione Civile, Ordinanza n. 24530/2023 del 11/08/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria ha recuperato a tassazione l'IVA che era stata rimborsata a una società con sede negli Stati Uniti, ritenendo che l'attività svolta fosse quella di tour operator e quindi soggetta al regime speciale IVA per le agenzie di viaggio, con conseguente indetraibilità e irrimborsabilità dell'imposta relativa ai beni e servizi acquistati da terzi e destinati al diretto vantaggio dei viaggiatori. La contribuente sosteneva invece di svolgere attività di autonoleggio e, con il ricorso per cassazione, ha dedotto: 1) la violazione dell'art. 10 L. 212/2000 e del principio eurounitario del legittimo affidamento, assumendo di essersi conformata a precedenti indicazioni dell'Amministrazione e chiedendo, in subordine, rinvio pregiudiziale alla CGUE; 2) la violazione dell'art. 74-ter d.P.R. 633/1972, dell'art. 310 della direttiva 2006/112/CE e dell'art. 3, par. 2, della direttiva 86/560/CEE, sostenendo che il regime speciale non fosse applicabile perché mancava la territorialità e perché la società non aveva sede né stabile organizzazione in uno Stato membro UE; 3) la nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sul motivo di appello relativo alla non applicabilità retroattiva dell'art. 55 del d.l. 69/2013 e, in via subordinata, la possibile illegittimità costituzionale della disposizione.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi di ricorso. Ha affermato che l'art. 74-ter d.P.R. 633/1972, come interpretato autenticamente dall'art. 55 del d.l. 69/2013, si applica anche alle agenzie di viaggio stabilite fuori dall'Unione europea, con conseguente non rimborsabilità dell'IVA assolta sui servizi acquistati da terzi e destinati al diretto vantaggio dei viaggiatori. Ha escluso l'omessa pronuncia perché la CTR, nel rigettare il gravame della contribuente, aveva implicitamente applicato la norma interpretativa. Ha inoltre negato la violazione del principio di legittimo affidamento, richiamando il consolidato orientamento per cui circolari, risoluzioni e prassi amministrative non costituiscono fonte di diritti e non possono fondare l'esonero dal tributo dovuto; ha ritenuto non necessario il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia perché la questione risultava già chiarita dalla giurisprudenza unionale; ha infine disatteso anche le censure costituzionali e intertemporali, valorizzando la funzione interpretativa della norma e la sua coerenza con la disciplina unionale, precisando che il regime transitorio interno va disapplicato se incompatibile con l'art. 310 della direttiva IVA. Il ricorso è stato pertanto rigettato e le spese sono state compensate.

Norme richiamate

• art. 10 L. 212/2000

  la tutela del legittimo affidamento non può essere invocata per sottrarsi al pagamento del tributo quando il contribuente si sia conformato a prassi amministrative illegittime o erronee; in materia tributaria la prassi non crea diritti

• art. 74-ter d.P.R. 633/1972

  il regime speciale IVA delle agenzie di viaggio comporta, per i costi sostenuti per beni e servizi acquistati da terzi e destinati al diretto vantaggio dei viaggiatori, l'indetraibilità e irrimborsabilità dell'imposta; la disciplina si applica anche alle agenzie stabilite fuori dall'Unione europea

• art. 38-bis d.P.R. 633/1972

  richiamato nel recupero dell'IVA indebitamente rimborsata

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  richiamato nel recupero dell'IVA indebitamente rimborsata

• art. 310 direttiva 2006/112/CE

  sancisce che l'IVA relativa alle operazioni effettuate a diretto vantaggio del viaggiatore non è né detraibile né rimborsabile in alcuno Stato membro; costituisce il fondamento unionale del regime speciale

• art. 26, par. 4, direttiva 77/388/CEE

  disposizione precedente e sostanzialmente corrispondente all'attuale art. 310 della direttiva 2006/112/CE

• art. 3, par. 2, direttiva 86/560/CEE

  richiamata dalla ricorrente, ma ritenuta non decisiva rispetto al regime speciale applicabile alle agenzie di viaggio

• art. 267 TFUE

  il rinvio pregiudiziale è stato negato perché la questione era già stata risolta dalla giurisprudenza della CGUE

• art. 112 c.p.c.

  esclusa la nullità per omessa pronuncia poiché la CTR aveva comunque deciso sul punto, applicando implicitamente la norma interpretativa

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  norme processuali poste a base dei motivi di ricorso per violazione di legge e nullità della sentenza

• art. 55 d.l. 69/2013, conv. in L. 98/2013

  "l'articolo 74-ter, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, si interpreta nel senso che l'imposta assolta... effettuate da terzi nei confronti delle agenzie di viaggio stabilite fuori dall'Unione europea a diretto vantaggio dei viaggiatori non è rimborsabile"

  norma di interpretazione autentica, applicabile retroattivamente, che estende il divieto di rimborso anche alle agenzie extra-UE; il regime intertemporale interno, nella parte in cui salva i rimborsi già recuperati, è disapplicato se incompatibile con il diritto UE

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  richiamato nel dispositivo per gli adempimenti sul contributo unificato

Massime di principio

• Nel regime speciale IVA delle agenzie di viaggio, l'imposta assolta sugli acquisti presso terzi destinati al diretto vantaggio dei viaggiatori non è detraibile né rimborsabile; tale limite opera anche per operatori stabiliti fuori dall'Unione europea quando la disciplina interna, letta alla luce del diritto unionale, lo preveda espressamente o tramite norma interpretativa autentica.
• Una norma nazionale di interpretazione autentica può essere applicata retroattivamente se mira a chiarire un'obiettiva incertezza del dato normativo e risulta conforme alla ratio della disciplina unionale; la sua applicazione può imporre la disapplicazione della disciplina transitoria interna incompatibile con il diritto UE.
• Il legittimo affidamento del contribuente non può fondarsi su circolari, risoluzioni o prassi amministrative erronee o illegittime, perché tali atti non sono fonte di diritti né possono derogare all'obbligazione tributaria dovuta; al più, in casi specifici, possono incidere su sanzioni e interessi.
• L'omessa pronuncia sussiste solo quando il giudice di merito non si sia affatto pronunciato sulla domanda o eccezione devoluta; non ricorre se la decisione impugnata contiene, anche implicitamente, il rigetto del motivo attraverso l'applicazione della regola giuridica ritenuta decisiva.
• Il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia non è necessario quando la questione interpretativa risulti già risolta dalla giurisprudenza unionale rilevante e la risposta al caso concreto sia conseguibile mediante applicazione di principi già consolidati.

Come è indicizzato