Cassazione Civile, Ordinanza n. 25598/2025 del 18/09/2025

Esito

La controversia

La società aveva realizzato nel 2010 investimenti ambientali consistenti nella ristrutturazione di tre impianti idroelettrici, fruendo però solo della tariffa incentivante del Conto Energia e non anche della deduzione c.d. Tremonti ambiente, per incertezza sulla cumulabilità dei benefici. Nel 2018 presentava una dichiarazione integrativa e contestuale istanza di rimborso dell’IRES versata in eccedenza per gli anni 2013 e 2014. A fronte del silenzio-rifiuto dell’Amministrazione proponeva ricorso, ma la CTR rigettava per intervenuta decadenza. In cassazione la società deduceva: 1) violazione dell’art. 19, comma 1, lett. g), d.lgs. 546/1992 e dell’art. 53 Cost., lamentando che il giudice di merito non avrebbe dovuto arrestarsi alla decadenza ma esaminare nel merito il rapporto d’imposta, potendo il contribuente sempre emendare la dichiarazione e far valere il credito; 2) violazione dell’art. 2, comma 8, d.P.R. 322/1998, per non avere applicato la disciplina più ampia introdotta nel 2016; 3) violazione del medesimo art. 2, comma 8, d.P.R. 322/1998 e dell’art. 53 Cost., sostenendo la sempre emendabilità degli errori dichiarativi anche oltre il termine per la dichiarazione integrativa.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondati tutti e tre i motivi, osservando che: l’agevolazione Tremonti ambiente si fruisce mediante variazione in diminuzione in dichiarazione e, per ottenere il recupero dell’imposta, il contribuente può usare due strumenti distinti e concorrenti ma non sovrapponibili, cioè dichiarazione integrativa e istanza di rimborso ex art. 38 d.P.R. 602/1973; l’istanza di rimborso resta soggetta ai propri termini e non è neutralizzata dalla sola possibilità di emenda dichiarativa; la modifica del 2016 all’art. 2, comma 8, d.P.R. 322/1998 non ha efficacia retroattiva per le annualità anteriori; correttamente la CTR aveva prima verificato la tempestività della domanda e poi aveva dichiarato la decadenza, senza dover esaminare il merito. Nessuna statuizione sulle spese per mancanza di attività difensiva dell’Agenzia; disposto l’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 19, comma 1, lett. g), d.lgs. 546/1992

  richiamato dalla ricorrente per sostenere l’impugnabilità del silenzio-rifiuto e la necessità di esaminare il rapporto tributario sostanziale

• art. 53 Cost.

  richiamato quale parametro di capacità contributiva a sostegno della pretesa restitutoria

• art. 2, comma 8, d.P.R. 322/1998

  norma sulla dichiarazione integrativa; la Corte esclude che la sua modifica del 2016 si applichi retroattivamente alle annualità precedenti

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998

  consente di correggere errori od omissioni che abbiano determinato un maggiore debito o un minor credito; opera su un piano diverso rispetto all’istanza di rimborso

• art. 38 d.P.R. 602/1973

  l’istanza di rimborso è ammissibile per inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento e si applica in modo indifferenziato alle ipotesi di indebito versamento

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  richiamato dalla CTR e dalla ricorrente come riferimento ai termini; nel caso concreto la Corte ritiene corretta la declaratoria di decadenza rispetto alla domanda di rimborso

• art. 6, commi 13-19, l. 388/2000

  disciplina la cd. Tremonti ambiente, agevolazione per investimenti ambientali mediante esclusione dal reddito imponibile della quota di reddito destinata agli investimenti

• art. 23, comma 7, d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012

  ha abrogato l’agevolazione di cui all’art. 6, commi 13-19, l. 388/2000, salva la disciplina transitoria

• art. 23, comma 11, d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012

  i procedimenti avviati prima dell’entrata in vigore restano regolati dalle norme agevolative fino alla loro definizione

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  consente il raddoppio dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso

Massime di principio

• L’emenda della dichiarazione dei redditi e l’istanza di rimborso sono strumenti distinti: la prima opera nell’accertamento del debito tributario, la seconda nella riscossione, e la scelta di non avere tempestivamente corretto la dichiarazione non preclude di per sé il rimborso, purché sia rispettato il termine proprio di quest’ultimo rimedio.
• Quando un’agevolazione fiscale si realizza tramite mera indicazione in dichiarazione, senza un provvedimento concessivo dell’Amministrazione, il contribuente può far valere il beneficio anche in sede contenziosa o tramite rimborso; tuttavia restano ferme le decadenze specifiche previste per l’azione restitutoria.
• Le modifiche normative che ampliano i termini per la dichiarazione integrativa non si applicano automaticamente alle annualità anteriori, salvo espressa previsione retroattiva.
• In tema di agevolazioni fiscali abrogate, rileva la data di effettuazione dell’investimento o del fatto costitutivo del beneficio secondo la disciplina transitoria, non la data in cui il contribuente decide di attivarsi per recuperarlo.
• Il giudice tributario può e deve verificare preliminarmente la tempestività della domanda di rimborso; se ravvisa la decadenza, non è tenuto a esaminare il merito della pretesa restitutoria.

Come è indicizzato