Sentenza del 06/08/2024 n. 22233 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il credito IVA relativo al 2005, originato da spese sostenute dal 2001 al 2005 per l’acquisto e la ristrutturazione di un immobile destinato ad attività turistico-alberghiera. La società aveva chiesto il rimborso del credito nella dichiarazione relativa al 2005, ma il 14 dicembre 2006 aveva revocato la richiesta e non aveva riportato il credito nelle dichiarazioni degli anni 2007-2010. Il 7 giugno 2013 aveva presentato una nuova istanza di rimborso per 44.773 euro, sostenendo, tra l’altro, che la rinuncia fosse dovuta a un errore indotto dai dubbi sulla disciplina delle società non operative; invocava inoltre la prescrizione decennale, il credito indicato nelle dichiarazioni e la successiva dichiarazione integrativa. La CTP di Perugia, con sentenza n. 698/2014, aveva respinto il ricorso contro il silenzio-rifiuto; la CTR aveva confermato la tardività. In Cassazione la società ha articolato quattro motivi, contestando la valutazione della rinuncia e dell’errore, l’omesso esame della disciplina sulle società di comodo, l’applicazione dei termini per rimborso e detrazione e la motivazione della sentenza.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso: tutti i motivi, esaminati unitariamente perché connessi, sono stati ritenuti infondati. Ha confermato che la richiesta originaria di rimborso era stata revocata e che la società non aveva poi esercitato tempestivamente, nelle dichiarazioni successive, la scelta di utilizzare il credito in detrazione o compensazione. La nuova istanza del 7 giugno 2013 era oltre il termine biennale applicabile alla richiesta di rimborso successiva alla rinuncia; anche la dichiarazione integrativa del 25 settembre 2013 era tardiva. La Corte ha inoltre escluso che fosse stata provata la dedotta induzione in errore e ha chiarito che la rinuncia alla richiesta di rimborso non estingue necessariamente il credito, ma una nuova richiesta deve rispettare i termini di legge. La società è stata condannata a pagare all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 5.500 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito, nonché l’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, ove dovuto.

Norme richiamate

• Art. 30, commi 2 e 3, D.P.R. n. 633/1972

  La richiesta di rimborso del credito Iva 2005, avanzata in data 7 giugno 2013, era tardiva.

  La disciplina dell’IVA regola le modalità e i termini per chiedere il rimborso o utilizzare l’eccedenza. Nel caso concreto, dopo la revoca della richiesta originaria e la mancata indicazione del credito nelle dichiarazioni successive, la nuova richiesta non poteva essere presentata senza rispettare il termine di decadenza.

• Art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992

  Se il contribuente vuole chiedere nuovamente il rimborso del credito Iva (rinunciato in dichiarazione) lo può fare presentando specifica istanza di rimborso, in mancanza di disposizioni specifiche, entro il termine di due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione ex art. 21, comma secondo, del decreto legislativo n. 546/1992.

  Dopo la rinuncia alla richiesta di rimborso, una nuova istanza deve essere presentata entro due anni dal pagamento o, se successivo, dal verificarsi del presupposto per la restituzione. La società ha presentato l’istanza del 7 giugno 2013 oltre tale termine.

• Art. 2, comma 8-bis, D.P.R. n. 322/1998

  Il termine ultimo per la presentazione della dichiarazione integrativa, quando si tratti di dichiarazione a favore del contribuente, è costituito da quello stabilito per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo.

  La dichiarazione integrativa a favore del contribuente deve rispettare il termine previsto per la dichiarazione del periodo d’imposta successivo. La dichiarazione presentata dalla società il 25 settembre 2013, relativa al 2011, non poteva recuperare tempestivamente il credito IVA 2005 che non era stato riportato negli anni intermedi.

• Artt. 32, comma 2, e 55, comma 1, D.P.R. n. 633/1972

  In tema di IVA, la facoltà del contribuente di portare in detrazione il credito d'imposta può essere esercitata soltanto nell'anno successivo alla maturazione di detto credito, mediante annotazione nel registro di cui all'art. 25, del D.P.R. n. 633 del 1972, derivando tale preclusione dagli artt. 32, comma 2, e 55, comma 1, del D.P.R. n. 633 del 1972.

  La detrazione del credito IVA deve essere esercitata secondo le modalità e nei tempi previsti dalla disciplina IVA; non è possibile recuperare senza limiti temporali una scelta non effettuata nelle dichiarazioni e nei registri pertinenti.

• Art. 25 D.P.R. n. 633/1972

  In tema di IVA, la facoltà del contribuente di portare in detrazione il credito d'imposta può essere esercitata soltanto nell'anno successivo alla maturazione di detto credito, mediante annotazione nel registro di cui all'art. 25, del D.P.R. n. 633 del 1972.

  La detrazione richiede l’annotazione del credito nel registro IVA previsto dalla norma e deve essere esercitata nel periodo stabilito; la sola esistenza del credito non rende tempestiva una sua successiva utilizzazione fuori termine.

• Art. 17 D.Lgs. n. 241/1997

  In tema di IVA, il contribuente può modificare l'originaria richiesta di rimborso, optando per la compensazione del credito solamente, ai sensi dell'art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, entro l'anno successivo alla maturazione del credito medesimo, in quanto il principio di alternatività tra rimborso e detrazione esclude l'illimitata possibilità di revoca della scelta del rimborso, originariamente effettuata.

  Il passaggio dalla richiesta di rimborso alla compensazione è consentito entro l’anno successivo alla maturazione del credito. La scelta non può essere revocata illimitatamente, perché rimborso e detrazione/compensazione sono modalità alternative di utilizzo dell’eccedenza.

• Art. 38-bis D.P.R. n. 633/1972

  Tale manifestazione di volontà identifica, invero, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis, la domanda di rimborso fatta nella dichiarazione.

  La compilazione nella dichiarazione IVA del quadro relativo al credito chiesto a rimborso vale come manifestazione formale della volontà di ottenere il rimborso.

• Artt. 167, 179, 180 e 182 della direttiva 2006/112/CE

  Ai sensi dell'articolo 167 e dell'articolo 179, primo comma, della direttiva 2006/112, il diritto alla detrazione dell'IVA va esercitato, in linea di principio, nel corso dello stesso periodo in cui tale diritto è sorto, ossia nel momento in cui l'imposta diviene esigibile e che, ciononostante, ai sensi degli articoli 180 e 182 della citata direttiva, un soggetto passivo può essere autorizzato ad operare la detrazione dell'IVA anche se non ha esercitato il proprio diritto nel periodo in cui questo è sorto, fatto salvo, però, il rispetto delle condizioni e delle modalità fissate dalle normative nazionali.

  Il diritto UE ammette che la detrazione sia esercitata anche in un periodo successivo, ma alle condizioni e secondo le modalità nazionali; non garantisce un esercizio senza limiti temporali.

• Art. 8, comma 3, D.P.R. n. 322/1998

  È consentito l'esercizio della detrazione in caso di mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ove il contribuente dimostri che il diritto alla detrazione sia stato esercitato entro il termine di decadenza previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell'art. 8, comma 3, del D.P.R. n. 322 del 1998.

  Anche in assenza di dichiarazione periodica o annuale, la detrazione può essere riconosciuta se sono provati i presupposti sostanziali e il diritto è esercitato entro il termine previsto dalla norma.

• Artt. 1427 e seguenti c.c. e art. 1324 c.c.

  L'errore relativo all'indicazione di dati costituenti espressione di volontà negoziale non è emendabile e ritrattabile, a meno che il contribuente non fornisca la prova, secondo la disciplina generale dei vizi della volontà di cui agli artt. 1427 e ss. cod. civ., estesa dall'art. 1324 cod. civ. agli atti unilaterali in quanto compatibile, che lo stesso abbia i requisiti della essenzialità e della riconoscibilità.

  Quando una scelta dichiarativa esprime una volontà negoziale, non basta allegare un errore per modificarla: il contribuente deve provare che l’errore fosse essenziale e obiettivamente riconoscibile. Nel caso concreto tale prova non è stata fornita.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della società ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, ove dovuto.

  In seguito al rigetto del ricorso, la Corte ha dato atto dei presupposti per il pagamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• La dichiarazione IVA che espone il credito nel quadro dedicato al rimborso può costituire formale richiesta di restituzione; occorre distinguere tale scelta dalla semplice indicazione del credito senza manifestazione della volontà di rimborso.
• La rinuncia alla richiesta di rimborso non estingue automaticamente il credito, ma non consente di conservarne indefinitamente la disponibilità: una nuova richiesta o l’utilizzo in detrazione/compensazione devono rispettare i rispettivi termini e modalità.
• Rimborso e detrazione/compensazione sono modalità alternative di utilizzo del credito IVA. La scelta di rimborso non può essere convertita in detrazione o compensazione in qualsiasi momento; la modifica è soggetta a limiti temporali.
• La detrazione IVA dipende dai presupposti sostanziali e può, in determinate condizioni, essere riconosciuta anche in assenza di una dichiarazione, ma il contribuente deve provare il credito e rispettare i termini di decadenza applicabili.
• Gli errori dichiarativi relativi a dati di scienza possono essere emendabili nei limiti stabiliti dalla legge; una scelta che esprime volontà negoziale, invece, è modificabile solo dimostrando un errore essenziale e obiettivamente riconoscibile.
• La dichiarazione integrativa a favore e l’istanza di rimborso operano su piani diversi, ma ciascuna è soggetta ai propri termini. La presentazione tardiva dell’una non rimette in termini l’altra.