Cassazione Civile, Ordinanza n. 33397/2023 del 30/11/2023

Esito

La controversia

Le società contribuivano a impugnare un avviso di liquidazione per imposta di registro relativo a un'operazione del 2012 composta da un conferimento in società di un ramo d'azienda, seguito dall'aumento di capitale e dalla successiva cessione della quota così ottenuta. L'Ufficio aveva riqualificato l'operazione complessiva come cessione di ramo d'azienda e ne aveva preteso la tassazione conseguente. In primo grado e in appello il ricorso era stato respinto; la CTR aveva ritenuto che l'art. 20 del d.P.R. 131/1986 avesse funzione antielusiva e consentisse di valorizzare collegamenti negoziali e elementi extratestuali, nonché la mancanza di un valido vantaggio economico. In cassazione le ricorrenti deducevano: (1) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, come modificato e interpretato autenticamente dalle leggi del 2017 e 2018, e dell'art. 2697 c.c., per avere la CTR applicato una lettura antielusiva e fondato la riqualificazione su elementi esterni all'atto; (2) vizi motivazionali e violazione dell'art. 176, comma 3, TUIR e dell'art. 112 c.p.c., sostenendo che ai fini delle imposte dirette l'operazione è lecita e non può essere trattata come cessione d'azienda; (3) omessa pronuncia sulla richiesta di estromissione di una delle società; (4) omessa pronuncia sulla richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia UE; (5) omessa pronuncia sulla censura relativa al divieto per l'Ufficio di considerare effetti economici ed elementi extratestuali o atti collegati. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo: l'art. 20, nel testo risultante dalla riforma e dalla norma di interpretazione autentica, impone di tassare il solo atto presentato, sulla base dei suoi elementi testuali, senza ricorrere ad atti collegati o a elementi extratestuali; l'Amministrazione non può travalicare lo schema negoziale tipico salvo la prova di un disegno elusivo e di una concreta manipolazione degli schemi negoziali. Le operazioni consistenti in conferimento d'azienda seguito da cessione delle partecipazioni della conferitaria non sono riqualificabili, di per sé, come cessione d'azienda. Gli altri motivi sono rimasti assorbiti.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  "l'interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati o ad elementi extratestuali"

  Ai fini dell'imposta di registro rileva il solo contenuto dell'atto presentato alla registrazione, desumibile dal testo, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati, salvo le ipotesi espressamente previste dal testo unico.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017 n. 205

  "prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  La modifica ha chiarito che l'imposta di registro va applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto, sulla base del solo testo dell'atto medesimo.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018 n. 145

  "costituisce interpretazione autentica"

  La norma ha efficacia retroattiva in quanto qualificata come interpretazione autentica dell'art. 20, applicabile anche agli atti anteriori purché il giudizio sia pendente.

• art. 176, comma 3, TUIR

  Richiamato dalle ricorrenti per sostenere la legittimità dell'operazione ai fini delle imposte dirette; la Corte non esamina il motivo perché assorbito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in relazione alla ripartizione dell'onere della prova sulla pretesa riqualificazione; la Corte non approfondisce il motivo per assorbimento.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per le censure di omessa pronuncia; i relativi motivi sono stati assorbiti.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato a sostegno delle doglianze di omessa pronuncia nella sentenza tributaria; motivo assorbito.

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Norma processuale posta a base dei motivi di ricorso per cassazione.

• art. 10-bis L. 212/2000

  Richiamato dalla Corte per affermare che una lettura antielusiva dell'art. 20 sarebbe incoerente con la disciplina generale dell'abuso del diritto e con le garanzie procedimentali ivi previste.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel vaglio di costituzionalità dell'art. 20, ritenuto non leso dalla disciplina interpretativa autentica.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel vaglio di costituzionalità dell'art. 20, ritenuto non leso dalla disciplina interpretativa autentica.

• art. 6 CEDU

  Richiamato incidentalmente per escludere la violazione dei motivi imperativi di interesse generale invocati in chiave di irragionevolezza.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, l'oggetto della tassazione è l'atto presentato alla registrazione, da interpretare sulla base dei soli elementi desumibili dal suo testo; non possono essere utilizzati, per riqualificarlo, atti collegati o elementi extratestuali non richiamati nell'atto stesso.
• La riqualificazione fiscale non può spingersi oltre lo schema negoziale tipico in cui l'atto è inquadrabile, salvo che l'Amministrazione provi specificamente un disegno elusivo e le concrete modalità di manipolazione degli schemi negoziali.
• Le operazioni strutturate come conferimento d'azienda seguito da cessione delle partecipazioni della società conferitaria non sono, di per sé, riqualificabili come cessione d'azienda ai fini dell'imposta di registro.
• La norma di interpretazione autentica in materia di art. 20 d.P.R. 131/1986 ha efficacia retroattiva e si applica anche agli atti anteriori, se il relativo contenzioso è ancora pendente.
• Quando il primo motivo di ricorso investe il nucleo decisorio della controversia ed è accolto, gli ulteriori motivi che attengono a questioni accessorie o pregiudiziali restano assorbiti.

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