Cassazione Civile, Ordinanza n. 33340/2023 del 30/11/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso a seguito di PVC della Guardia di Finanza, con cui all’esito di contestazioni relative a costi dedotti sulla base di fatture per operazioni ritenute inesistenti nell’anno d’imposta 2009 venivano recuperate IRES, IRAP e IVA, oltre a sanzioni. La CTP aveva annullato integralmente l’atto, mentre la CTR aveva accolto parzialmente l’appello dell’Ufficio. La società ha proposto ricorso per cassazione con sei motivi: con i primi due deduceva violazione dell’art. 112 c.p.c. e omesso esame di fatti decisivi; con il terzo lamentava nullità della sentenza per motivazione apparente, per non avere la CTR spiegato perché riteneva provata l’eterodirezione dei lavoratori della cooperativa e quindi l’interposizione fittizia di personale; con il quarto denunciava violazione dell’art. 7, comma 1, L. 212/2000 per mancata allegazione all’avviso di atti e documenti richiamati; con il quinto denunciava violazione dell’art. 12 L. 212/2000 per assenza di esplicitazione delle ragioni della verifica; con il sesto denunciava violazione degli artt. 42 d.P.R. 600/1973, 56 d.P.R. 633/1972 e 12, comma 7, L. 212/2000 per asserito difetto di motivazione dell’atto e mancato esame delle osservazioni del contribuente. L’Agenzia delle Entrate ha resistito e ha proposto a sua volta un ricorso incidentale censurando la CTR per avere ritenuto passata in giudicato la statuizione della CTP sulle sanzioni, sostenendo che su tale punto non vi fosse alcun giudicato interno e che la questione fosse devoluta con l’appello dell’Ufficio.

La decisione

La Corte ha qualificato il ricorso dell’Agenzia come incidentale perché notificato dopo il ricorso principale. Ha accolto il terzo motivo del ricorso principale, ritenendo la sentenza di appello nulla per motivazione apparente nella parte in cui affermava apoditticamente la provata eterodirezione del personale e delle attrezzature senza spiegare le ragioni probatorie della conclusione. Ha dichiarato assorbiti il primo e il secondo motivo del ricorso principale. Ha rigettato il quarto, il quinto e il sesto motivo, ritenendo infondate le doglianze sulla mancata allegazione degli atti, sulla mancata esplicitazione delle ragioni della verifica e sulla motivazione dell’avviso, inclusa la mancata menzione espressa delle osservazioni del contribuente. Ha poi accolto il motivo del ricorso incidentale dell’Agenzia, affermando che non esisteva giudicato interno sulla questione delle sanzioni, poiché l’appello dell’Ufficio aveva devoluto l’intera controversia e la questione era stata assorbita in primo grado. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio limitatamente al motivo accolto del ricorso principale e al motivo accolto del ricorso incidentale, dinanzi alla CTR in diversa composizione.

Norme richiamate

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  La sentenza di merito è nulla se manca una motivazione effettiva e comprensibile sulle ragioni di fatto poste a base della decisione.

• art. 36, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario la decisione deve contenere una motivazione idonea a rendere intelligibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice.

• art. 112 c.p.c.

  Il motivo è rimasto assorbito dall’accoglimento della censura di nullità per motivazione apparente.

• art. 7, comma 1, L. n. 212/2000

  L’obbligo di allegazione riguarda solo gli atti non già riprodotti nelle loro parti essenziali nell’avviso; gli atti richiamati ma non allegati possono comunque essere utilizzati come fonte di prova se le loro parti essenziali sono state trascritte.

• art. 12 L. n. 212/2000

  La mancata indicazione delle ragioni della verifica e la mancata menzione nell’atto delle osservazioni del contribuente non determinano di per sé nullità, salvo che sia prevista espressamente o sia dimostrato un concreto pregiudizio difensivo.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  La motivazione dell’avviso è sufficiente se consente di comprendere in modo chiaro le contestazioni e la pretesa fiscale.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato insieme alla disciplina della motivazione dell’atto impositivo, senza che nel caso concreto sia stato ravvisato un vizio.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  L’Amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente, ma non è tenuta a darne conto espressamente nell’avviso, salvo diversa previsione di legge.

• art. 2909 c.c.

  Non vi era giudicato interno sulla statuizione relativa alle sanzioni, perché la questione non era stata definitivamente decisa in modo autonomo in primo grado.

• art. 336, comma 1, c.p.c.

  L’effetto devolutivo dell’appello comporta il travolgimento delle statuizioni dipendenti dalla decisione impugnata.

• art. 329, comma 2, c.p.c.

  Richiamato dalla parte ricorrente incidentale in tema di giudicato interno e devoluzione, ma la Corte ha escluso che operasse nel caso concreto.

• art. 56 d.lgs. n. 546/1992

  L’onere di riproposizione riguarda la parte appellata vittoriosa in primo grado; non grava sull’appellante, nemmeno incidentale, quando l’appello investe la decisione nei suoi capi.

Massime di principio

• È nulla per motivazione apparente la sentenza tributaria che affermi la sussistenza di un fatto decisivo solo in modo assertivo, senza indicare il percorso argomentativo e gli elementi probatori posti a fondamento della conclusione.
• Nel processo tributario, l’obbligo di allegazione degli atti richiamati nell’avviso di accertamento sussiste solo per quelli non già riprodotti nelle parti essenziali nell’atto impositivo; il rinvio al PVC non è illegittimo se consente di comprendere la pretesa e di predisporre la difesa.
• La mancata indicazione nell’avviso delle ragioni dell’avvio della verifica o la mancata esplicita valutazione delle osservazioni del contribuente non comportano automaticamente nullità, occorrendo una previsione espressa o la prova di un concreto pregiudizio al diritto di difesa.
• L’appello tributario ha effetto devolutivo pieno sui capi impugnati: non sussiste un onere dell’appellante di riproporre questioni che la sentenza di primo grado non abbia deciso autonomamente, quando esse risultino assorbite dalla decisione principale.
• L’omesso esame di una questione assorbita non consolida un giudicato interno se la parte ha impugnato la decisione nei capi che la sorreggono e chiede la riforma integrale della sentenza di primo grado.

Come è indicizzato