Cassazione Civile, Ordinanza n. 20189/2023 del 13/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di un'associazione sportiva dilettantistica per imposte dirette e IVA relative all'anno 2006. L'Ufficio aveva contestato ricavi derivanti da attività commerciali e da una presunta sovrafatturazione in relazione a sponsorizzazioni, ritenendo decaduto il regime agevolato della l. n. 398 del 1991 per omessa redazione del rendiconto finanziario e per mancanza di tracciabilità di alcuni prelevamenti di conto corrente. La CTP aveva confermato la decadenza dalle agevolazioni ma aveva ridotto i ricavi accertati, ritenendo che i prelevamenti in contanti non giustificati coincidessero con prestazioni di sponsorizzazione non effettive e che, quindi, dovessero essere tassati solo i ricavi effettivamente conseguiti. La CTR aveva rigettato gli appelli di entrambe le parti. In Cassazione l'Agenzia delle Entrate ha dedotto due motivi: 1) violazione degli artt. 109 TUIR e 2697 c.c., per avere la CTR ritenuto corretta la riduzione dei ricavi in misura pari ai prelevamenti in contanti non giustificati, nonostante l'art. 4, comma 3, del D.M. n. 473 del 1999 preveda che i pagamenti o versamenti non tracciabili concorrono comunque a formare il reddito del percipiente e sono indeducibili per il soggetto erogante; 2) violazione dell'art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972, per non avere considerato che l'abbattimento dei ricavi non poteva incidere sull'IVA, dovuta sull'intero importo fatturato in forza del principio di cartolarità. La Corte ha esaminato congiuntamente i motivi e li ha ritenuti fondati, richiamando anche lo ius superveniens di cui all'art. 8, comma 2, d.l. n. 16 del 2012, applicabile retroattivamente se più favorevole, e precisando che, in caso di operazioni oggettivamente inesistenti o parzialmente fittizie, il contribuente deve provare la stretta correlazione tra i ricavi fittizi e i costi non ammessi in deduzione per poter escludere i componenti positivi dalla base imponibile. Inoltre, la CTR aveva erroneamente esteso l'abbattimento anche all'IVA, in contrasto con il principio di cartolarità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato utilizzato come parametro di deduzione dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 109 TUIR

  Richiamato dall'Ufficio per sostenere che i ricavi accertati non potevano essere ridotti nei termini ritenuti dalla CTR.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per contestare la ripartizione dell'onere probatorio seguita dal giudice di merito.

• art. 4, comma 3, D.M. n. 473 del 1999

  Secondo la ricorrente, i pagamenti o versamenti non tracciabili concorrono comunque a formare il reddito del percettore e sono indeducibili per il soggetto erogante.

• l. n. 398 del 1991

  Costituisce il regime agevolato disconosciuto per la mancata osservanza degli adempimenti richiesti.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  La Corte lo richiama per affermare che, in caso di fatture relative a operazioni anche solo parzialmente inesistenti, l'IVA è dovuta per l'intero importo indicato in fattura, secondo il principio di cartolarità.

• art. 8, comma 2, d.l. n. 16 del 2012

  "Ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi."

  È ius superveniens applicabile retroattivamente se più favorevole; la non imponibilità dei componenti positivi opera solo entro il limite dei costi non dedotti e richiede la prova della stretta correlazione tra ricavi fittizi e costi non ammessi.

• art. 14, comma 4-bis, l. n. 537 del 1993

  Richiamato come disciplina previgente sostituita, per i fatti anteriori, dalla nuova regola più favorevole di cui all'art. 8 del d.l. n. 16 del 2012.

• art. 12 d.lgs. n. 472 del 1997

  La Corte riporta che, nel regime dell'art. 8 d.l. n. 16 del 2012, non si applicano le disposizioni del concorso formale e continuazione di cui a questa norma.

• art. 16, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  Richiamato come unica via di riduzione della sanzione prevista dal regime dell'art. 8 d.l. n. 16 del 2012.

Massime di principio

• In tema di imposte sui redditi, quando l'Ufficio contesti operazioni oggettivamente inesistenti o parzialmente fittizie, il contribuente può escludere dalla base imponibile i componenti positivi solo nei limiti in cui provi la stretta e rigorosa correlazione con costi o componenti negativi non ammessi in deduzione.
• La prova della fittizietà o della parzialità dell'operazione non basta, da sola, a giustificare l'abbattimento integrale dei ricavi: occorre verificare quale quota dei componenti positivi resti imponibile dopo aver applicato il limite normativo dei costi indeducibili.
• Il principio di cartolarità dell'IVA impone che, per fatture emesse relative a operazioni anche solo parzialmente inesistenti, l'imposta sia dovuta sull'intero importo indicato in fattura, senza che una riduzione dei ricavi ai fini delle imposte dirette possa automaticamente riflettersi sulla pretesa IVA.
• Le norme sopravvenute più favorevoli in materia di accertamento delle imposte sui redditi possono applicarsi anche a fatti anteriori, purché il relativo provvedimento non sia definitivo.
• In presenza di contestazioni su ricavi da sponsorizzazioni e movimenti di contante non tracciati, il giudice di merito deve motivare la ricostruzione imponibile nel rispetto delle regole legali sulla deducibilità e sulla ripresa IVA, senza equiparare automaticamente l'assenza di documentazione all'irrilevanza fiscale totale dei ricavi

Come è indicizzato