Cassazione Civile, Ordinanza n. 20000/2023 del 13/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un'istanza di rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973 proposta da una società per ottenere il riconoscimento di un maggior credito IRES, derivante dalla costruzione di un impianto fotovoltaico realizzato nel 2010 e ammesso alla tariffa incentivante del c.d. conto energia. La società, in un primo momento, non aveva fruito dell'agevolazione fiscale della c.d. Tremonti ambiente per l'incertezza sulla cumulabilità con l'incentivo; dopo i chiarimenti normativi sopravvenuti, aveva provveduto a stimare la componente ambientale da detassare, a predisporre un nuovo progetto di bilancio e a inviare comunicazione al Ministero competente. L'Agenzia delle Entrate aveva negato il rimborso ritenendo tardiva l'istanza, perché proposta oltre il termine di 48 mesi dal saldo delle imposte. Nei giudizi di merito, la CTP aveva ritenuto tempestiva l'istanza ma aveva escluso il diritto al rimborso ritenendo l'impianto riconducibile al terzo conto energia; la CTR aveva confermato il rigetto. Con il ricorso per cassazione la società denunciava violazione o falsa applicazione dell'art. 1-septies l. n. 129/2010, in combinato disposto con l'art. 6 l. n. 388/2000 e con i decreti ministeriali del 19.2.2007, 6.8.2010 e 5.7.2012, sostenendo che, avendo l'impianto iniziato a funzionare con il collegamento alla rete il 20 aprile 2011, esso avrebbe dovuto beneficiare del regime del secondo conto energia, prorogato dalla legge n. 129/2010, con conseguente cumulabilità dell'incentivo con la Tremonti ambiente.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato l'unico motivo di ricorso. Ha affermato che l'art. 1-septies l. n. 129/2010 ha rango legislativo, è successivo e speciale rispetto al D.M. 6.8.2010, e comporta uno slittamento in avanti del secondo conto energia, con applicazione alle installazioni entrate in funzione tra il 1° gennaio e il 30 giugno 2011. Da ciò discende, secondo la Corte, che l'impianto poteva rientrare nel regime del secondo conto energia e che era errata l'interpretazione della CTR secondo cui la tariffa incentivante non sarebbe stata cumulabile con la detassazione Tremonti ambiente. La Corte ha inoltre respinto la lettura dell'Agenzia, perché avrebbe creato un'ingiustificata e incoerente doppia collocazione temporale del beneficio, in contrasto con l'esigenza di coordinamento sistematico e con i principi costituzionali di uguaglianza e capacità contributiva. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo grado per la Lombardia, in diversa composizione, affinché provveda agli ulteriori accertamenti di fatto sui presupposti e sugli effetti delle misure fiscali in questione.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  istanza di rimborso ex art. 38

  è la base legale dell'azione di rimborso per il credito IRES richiesto

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  censura ex art. 360 n. 3 c.p.c.

  il ricorrente deduce violazione o falsa applicazione di norme di diritto

• art. 1-septies l. n. 129 del 2010

  ha rango legislativo, è norma speciale e successiva rispetto al D.M. 6.8.2010 e comporta lo slittamento in avanti del secondo conto energia per gli impianti entrati in funzione nel primo semestre 2011

• art. 6 l. n. 388 del 2000

  articolo sei, commi 13-19

  prevede la c.d. Tremonti ambiente, agevolazione ritenuta cumulabile con il regime incentivante del secondo conto energia

• art. 9 D.M. 19 febbraio 2007

  richiamato nel quadro del primo conto/secondo conto energia come disciplina delle tariffe incentivanti

• art. 5 D.M. 6 agosto 2010

  richiamato dall'Agenzia come fonte secondaria rilevante per la disciplina del terzo conto energia

• art. 19 D.M. 5 luglio 2012

  chiarisce il tema della cumulabilità e viene interpretato nel senso di non escludere, per il semestre considerato, la cumulabilità tra incentivo e Tremonti ambiente

• art. 3 Cost.

  evocato per escludere un'interpretazione che produrrebbe una disparità di trattamento irragionevole

• art. 53 Cost.

  evocato per escludere un'interpretazione incompatibile con il principio di capacità contributiva

Massime di principio

• Quando una legge sopravvenuta di rango primario disciplina in modo speciale e coordinato un regime incentivante, essa prevale sulla fonte regolamentare incompatibile e deve essere interpretata in modo da dare sistematicità all'assetto dei benefici fiscali.
• Se l'interpretazione proposta dall'Amministrazione fiscale produce una duplice e incoerente collocazione temporale del medesimo incentivo e determina una disparità di trattamento priva di giustificazione, deve essere preferita l'esegesi costituzionalmente orientata che preserva coerenza, uguaglianza e capacità contributiva.
• In presenza di un regime agevolativo cumulabile secondo l'assetto normativo complessivo, l'agevolazione fiscale non può essere negata sulla base di una lettura restrittiva della fonte secondaria se la legge primaria ha prorogato o esteso il beneficio incentivante.
• Nel giudizio di rinvio restano da accertare in concreto i presupposti fattuali e gli effetti delle misure fiscali invocate, una volta risolto il problema di diritto sulla corretta qualificazione del regime applicabile.

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