Cassazione Civile, Ordinanza n. 05933/2025 del 06/03/2025

Esito

La controversia

Un contribuente aveva impugnato davanti al giudice tributario un avviso di accertamento emesso nei suoi confronti, in cui l'Ufficio gli contestava, quale amministratore di fatto di una società a responsabilità limitata, il mancato pagamento di tributi sulla base di un processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di finanza nei confronti della società. I giudici di merito avevano accolto il ricorso ritenendo l'atto impositivo insufficientemente motivato perché il p.v.c. richiamato nell'accertamento non era stato allegato né notificato al contribuente, essendo stato notificato solo al legale rappresentante della società. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: il primo denunciava la violazione degli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 7 L. 212/2000, sostenendo che la motivazione per relationem era sufficiente perché il contribuente, in quanto amministratore di fatto, era nelle condizioni di conoscere gli atti presupposti; il secondo censurava la sentenza d'appello per asserita nullità o insufficienza della motivazione ai sensi degli artt. 111 Cost., 36 d.lgs. 546/1992, 132 c.p.c. e 112 c.p.c.

La decisione

La Corte ha rigettato il secondo motivo, ritenendo che la sentenza di merito contenesse una motivazione esistente e sufficiente al livello del "minimo costituzionale", poiché aveva esplicitamente ritenuto fondato il difetto di motivazione dell'avviso per mancata notifica del p.v.c. Ha invece accolto il primo motivo, affermando che la CTR non aveva correttamente applicato i principi sulla motivazione per relationem e non aveva valutato la concreta posizione del contribuente come amministratore di fatto della società. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  La motivazione dell'avviso di accertamento può essere resa per relationem e l'Ufficio non ha l'obbligo di allegare materialmente tutti i documenti richiamati, purché ne siano riprodotti gli elementi essenziali e il contribuente sia messo in condizione di conoscerne le ragioni.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  La norma è diretta a garantire che il contribuente conosca i fatti posti a base della pretesa fiscale; l'allegazione degli atti richiamati non è necessaria quando quegli atti siano già conosciuti o agevolmente conoscibili dal destinatario.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente come norma sulla ripartizione dell'onere probatorio, ma non centrale nella decisione sul motivo accolto.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Base del motivo di ricorso per violazione di legge sostanziale relativo alla motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Base del motivo di ricorso relativo alla nullità della sentenza per asserita omessa o insufficiente motivazione.

• art. 111 Cost.

  Richiamato a sostegno della censura sulla motivazione del provvedimento giurisdizionale; la Corte ha escluso che vi fosse una motivazione nulla o apparente.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato per contestare la motivazione della sentenza tributaria; la Corte ha ritenuto che il minimo costituzionale fosse rispettato.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per denunciare la presunta nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente; motivo respinto.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel secondo motivo, ma non decisivo nella motivazione della Corte.

• art. 2476 c.c.

  Usato dalla Corte per affermare che il socio ha poteri di consultazione della documentazione sociale; ciò rafforza la conoscibilità degli atti richiamati dall'accertamento notificato al socio.

• art. 2261 c.c.

  Richiamato per sostenere che i soci di società di persone possono consultare la documentazione sociale e quindi conoscere gli atti presupposti dell'accertamento.

• art. 145, comma 1, c.p.c.

  Richiamato nella parte in cui si afferma che la notificazione dell'avviso va fatta alla persona che rappresenta l'ente secondo la legge, non all'amministratore di fatto in quanto tale.

• art. 2639 c.c.

  Richiamato come norma che estende la punibilità dei reati societari anche all'amministratore di fatto; nella vicenda conferma la rilevanza della qualifica di fatto del contribuente.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, la motivazione per relationem è valida quando l'atto richiama un p.v.c. o altra documentazione il cui contenuto essenziale sia reso conoscibile al destinatario; l'obbligo dell'Ufficio non consiste in un adempimento formale di allegazione, ma nel porre il contribuente in condizione di comprendere la pretesa e difendersi efficacemente.
• Quando il destinatario dell'accertamento è socio di società a ristretta base partecipativa, la conoscibilità degli atti presupposti può desumersi dai poteri di consultazione e di controllo sulla documentazione sociale, sicché la mancata allegazione materiale del p.v.c. non determina automaticamente difetto di motivazione.
• A maggior ragione, la stessa regola vale nei confronti dell'amministratore di fatto della società, il quale, ingerendosi nella gestione, ha un dovere di conoscenza dell'andamento sociale e degli atti impositivi riguardanti l'ente; non può quindi invocare la mancata notificazione personale del p.v.c. alla società come causa di invalidità dell'accertamento notificato a suo carico.
• Nel giudizio di legittimità, il vizio di motivazione della sentenza è configurabile solo nei casi di anomalia motivazionale che equivalgono a mancanza assoluta, motivazione apparente, contrasto irriducibile o motivazione perplessa/incomprensibile; non è denunciabile il mero difetto di sufficienza della motivazione.

Come è indicizzato