Cassazione Civile, Ordinanza n. 28832/2022 del 04/10/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale svolta nei confronti della società poi incorporata e consolidata dalla resistente, che aveva evidenziato due profili per l’annualità 2007: da un lato la cessione di un ramo d’azienda denominato "Supply Support", nella quale l’Ufficio aveva disconosciuto vantaggi fiscali connessi a fondi rischi e oneri trasferiti; dall’altro il riaddebito a una consociata svedese di costi di ricerca e sviluppo, rispetto al quale l’Ufficio contestava l’omessa contabilizzazione di ricavi. La CTP aveva annullato il primo rilievo e confermato il secondo; la CTR, invece, aveva accolto sia l’appello dell’Agenzia sia quello della società, riformando la decisione di primo grado sul ramo d’azienda e riconoscendo la fondatezza della ripresa relativa ai costi riaddebitati. In Cassazione l’Agenzia ha proposto due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 37 e 39 d.P.R. 600/1973 e degli artt. 2727, 2729 e 2697 c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente ricondotto l’accertamento all’art. 37-bis pur trattandosi di applicazione della clausola generale antiabuso; con il secondo ha dedotto violazione dell’art. 39 d.P.R. 600/1973, dell’art. 85 d.P.R. 637/1985 e dell’art. 2697 c.c., lamentando che la CTR avesse mal valutato la prova dell’accordo annuale relativo ai ricavi riaddebitati. La società ha resistito con controricorso e ricorso incidentale di quattro motivi: con i primi due ha contestato la riconduzione della fattispecie all’elusione ex art. 37-bis e la pretesa carenza motivazionale della sentenza; con il terzo e quarto ha dedotto, rispettivamente, l’assenza del vantaggio fiscale indebito e l’omesso esame di tale fatto decisivo.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate: il primo motivo è stato ritenuto inammissibile per difetto di interesse perché diretto contro un capo di sentenza favorevole alla ricorrente principale; il secondo è stato dichiarato inammissibile perché, pur formalmente rubricato come violazione di legge, mirava in realtà a censurare l’accertamento di fatto e la valutazione delle prove. Sul ricorso incidentale della società, i primi due motivi sono stati respinti o dichiarati inammissibili, mentre il terzo e il quarto sono stati accolti perché la CTR aveva omesso di esaminare la decisiva questione dell’esistenza o meno di un indebito vantaggio fiscale, requisito necessario per l’abuso del diritto; pertanto la sentenza è stata cassata nei limiti dei motivi accolti con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania in diversa composizione, anche per le spese e per l’esame dello ius superveniens sulle sanzioni.

Norme richiamate

• art. 37 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel contesto dell’accertamento fiscale, ma la Corte non entra nel merito della sua applicazione diretta nel motivo principale, dichiarato inammissibile.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  La deduzione come violazione di legge è stata ritenuta inammissibile perché, nella sostanza, censurava la ricostruzione del fatto e la valutazione delle risultanze istruttorie.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  La Corte ribadisce che l’abuso del diritto/elusione fiscale richiede che l’atto impositivo renda chiari le operazioni prive di sostanza economica e il vantaggio fiscale indebito; nel caso concreto, tuttavia, la questione procedurale è stata ritenuta in parte inconferente e in parte non decisiva rispetto al decisum.

• art. 2727 c.c.

  Invocato dall’Agenzia, ma la censura è stata dichiarata inammissibile perché diretta a contestare l’apprezzamento del fatto.

• art. 2729 c.c.

  Invocato dall’Agenzia, ma la censura è stata dichiarata inammissibile perché diretta a contestare l’apprezzamento del fatto.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato da entrambe le parti in relazione alla ripartizione dell’onere probatorio; la Corte lo utilizza implicitamente per affermare che la CTR avrebbe dovuto valutare compiutamente le contrapposte allegazioni, specie sul vantaggio fiscale indebito.

• art. 85 d.P.R. n. 637/1985

  Richiamato nel secondo motivo dell’Agenzia, ma la censura è stata qualificata come attacco alla valutazione di merito e quindi inammissibile.

• art. 132 c.p.c.

  Invocato dalla società per denunciare motivazione apparente; la Corte esclude il vizio, ritenendo che la motivazione, pur involuta, fosse comunque presente e intellegibile.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato insieme all’art. 132 c.p.c. per dedurre nullità della sentenza tributaria; la Corte ritiene non sussistente la motivazione apparente.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato per i motivi di violazione di legge; la Corte distingue la violazione di legge dall’erronea ricognizione del fatto concreto.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Usato per censurare l’omesso esame di un fatto decisivo; la Corte lo ritiene fondato in relazione al mancato scrutinio del vantaggio fiscale indebito.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte esclude l’applicazione dell’ulteriore contributo unificato nei confronti dell’Amministrazione dello Stato.

• L. n. 228/2012

  Richiamata come norma che ha introdotto il meccanismo dell’ulteriore contributo unificato, non applicabile all’Agenzia per il regime di prenotazione a debito.

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione, è inammissibile la censura proposta dalla parte che è risultata vittoriosa sul capo di sentenza investito dal motivo, se il motivo mira soltanto a correggere la motivazione senza incidere sul dispositivo.
• La violazione di legge ricorre solo quando si contesti l’erronea interpretazione della norma astratta; se invece si lamenta una cattiva valutazione delle risultanze di causa o dei fatti storici, la doglianza investe il merito ed è inammissibile in sede di legittimità come violazione di legge.
• In materia di abuso del diritto/elusione fiscale, l’avviso di accertamento deve consentire al contribuente di comprendere chiaramente le operazioni contestate e il loro vantaggio fiscale indebito; la motivazione è sufficiente se rende intellegibili an e quantum della pretesa.
• L’abuso del diritto richiede non solo operazioni prive di sostanza economica o prive di valide ragioni extrafiscali non marginali, ma anche la realizzazione di un indebito vantaggio fiscale; la mancata verifica di quest’ultimo elemento integra vizio di motivazione e/o omesso esame di fatto decisivo.
• La motivazione è apparente solo quando manchi del tutto o sia così contraddittoria da non consentire di ricostruire la ratio decidendi; una motivazione involuta ma comprensibile non determina nullità della sentenza.
• La censura di omesso esame di un fatto decisivo è fondata quando il giudice di merito omette di confrontarsi con un tema decisivo espressamente devoluto dalle parti e idoneo, se valutato, a mutare l’esito della controversia.

Come è indicizzato