Cassazione Civile, Sentenza n. 3966/2025 del 16/02/2025

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento 23/11/2011 relativo al 2008 per recupero a tassazione di una nota di costo ritenuta non veritiera; censure articolate su: carenza di motivazione e difetto di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; violazione del diritto di difesa e mancato contraddittorio endoprocedimentale; errata ripartizione dell'onere della prova e valutazione delle presunzioni in ordine all'inesistenza o non inerenza del costo; contestazione della validita' della delega di firma sull'avviso; e doglianza sulle sanzioni (motivazione e applicazione della legge piu' favorevole).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi cinque motivi di ricorso, ritenendo corrette in fatto e diritto le valutazioni di merito su motivazione, onere della prova, presunzioni e mancato contraddittorio preordinato all'accertamento 'a tavolino' per tributi diretti. Tuttavia ha accolto il sesto motivo relativo alle sanzioni, ritenendo applicabile il principio della legge piu' favorevole (lex mitior) rispetto alla cornice sanzionatoria sopravvenuta; per cio' ha cassato la sentenza impugnata limitatamente a tale profilo e ha rinviato la causa alla CTR Piemonte in diversa composizione per la nuova valutazione delle sanzioni (e per le spese).

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973

  art. 42, art. 39 comma 1 lett. d)

  Usato quale parametro di liceita' e motivazione dell'accertamento; la Corte ha ritenuto che l'amministrazione possa disconoscere elementi negativi di reddito inesistenti anche se il contribuente risulta coerente agli studi di settore; inoltre il riferimento ad obblighi formali dell'atto non invalida l'accertamento quando la provenienza e la sottoscrizione sono dimostrate

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamata per i principi di correttezza, motivazione e diritto di difesa; la Corte ha valutato che tali garanzie non impongono, per gli accertamenti 'a tavolino' sui tributi diretti, un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale

• Codice di procedura civile

  art. 112, art. 113, art. 132 comma 2 n.4, art. 101 comma 2

  I principi di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e di motivazione sono stati ritenuti rispettati; la Corte ha escluso omissioni o contraddizioni tali da determinare nullita' della decisione impugnata

• Costituzione

  art. 24, art. 111, art. 97

  Rilevati in ordine al diritto di difesa, al giusto processo e all'imparzialita' della P.A.; la Corte ha ritenuto che non sia stata compromessa la garanzia processuale nel caso di accertamento 'a tavolino' per tributi diretti

• Codice Civile

  Applicati per l'onere della prova e le regole sulle presunzioni: l'amministrazione puo' fondare l'accertamento su presunzioni semplici (es. assenza di struttura organizzativa), ma il giudice deve considerare solo presunzioni gravi, precise e concordanti; una volta fondata la presunzione di anomalia, grava sul contribuente provare l'effettiva esistenza dell'operazione

• d.lgs. n. 546/1992

  art. 1 comma 2; art. 36 comma 2; art. 61

  Richiamato per l'applicabilita' delle norme processuali al rito tributario; la Corte ha ritenuto tempestive e adeguate le motivazioni della CTR in conformita' ai requisiti di legge

• TUIR

  Richiamato in tema di inerenza dei costi: un costo e' deducibile se attinente alla sfera dell'impresa e rilevante nell'esercizio in cui la prestazione e' stata resa; nel caso la Corte ha confermato che la CTR ha adeguatamente valutato la non corrispondenza tra entita' del costo e natura del rapporto

• d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato in relazione al sistema sanzionatorio tributario; la Corte ha accolto il rilievo sulla necessita' di applicare, in caso di norme sopravvenute piu' favorevoli, la legge piu' lieve

• d.lgs./norme sopravvenute

  d.lgs. n. 158/2015; d.lgs. n. 209/2023; d.lgs. n. 87/2024; d.lgs. n. 173/2024

  La Corte ha osservato che la cornice edittale delle sanzioni e' mutata nel tempo e che, secondo il principio di retroattivita' della legge penale e amministrativa piu' favorevole (lex mitior), il giudice del rinvio dovra' riallocare e determinare le sanzioni secondo la norma piu' favorevole applicabile

• Giurisprudenza Corte di Cassazione

  Sez. U, Sent. n. 24823/2015; Sez. 5, Ordinanza n. 9723/2024; Sez. 5, Sent. n. 8716/2021

  Richiami giurisprudenziali usati per confermare principi: limiti dell'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, onere probatorio sulle operazioni inesistenti e applicazione del principio lex mitior alle sanzioni tributarie

Massime di principio

• Se l'amministrazione fiscale formula presunzioni di anomalia (es. assenza di struttura, sproporzione tra fatturato e costi), l'onere di provare l'effettiva esistenza dell'operazione spetta al contribuente; le fatture o la regolarita' formale non sono di per se' idonee a superare la presunzione
• Le presunzioni utilizzate per dimostrare operazioni inesistenti devono essere gravi, precise e concordanti; il giudice le valuta nel loro insieme e non attraverso un'analisi atomistica degli indizi
• Per gli accertamenti 'a tavolino' relativi a tributi diretti non sussiste un obbligo generale e automatico di contraddittorio endoprocedimentale; l'assenza di contraddittorio non invalida automaticamente l'atto salvo disciplina specifica o pregiudizio concreto del contribuente
• Vizi formali quali la mancata allegazione integrale di un ordine di servizio o la sottoscrizione per delega non sono necessariamente decisivi quando la provenienza dell'atto dall'amministrazione e' pacifica e la delega e' documentalmente attestata
• In materia di sanzioni tributarie il principio della legge piu' favorevole (lex mitior) opera nel tempo: se la cornice sanzionatoria e' mutata in favore del contribuente, il giudice deve riapplicare la normativa piu' favorevole al momento della decisione di merito o nel giudizio di rinvio